CONTABILITATEA VENITURILOR

CONTABILITATEA VENITURILOR

1. Continutul si structura veniturilor

In general, veniturile reprezinta expresia valorica a productiei stocate si/sau livrate. Similar cheltuielilor, veniturile au o mare diversitate, dar, totusi, pot fi identificate cel putin patru modalitati principale de formare (aparitie) a lor:[1]

a)     Obtinerea productiei fabricate in cadrul obiectului principal de activitate al unei intreprinderi productive. in acest moment al ciclului economic, evaluarea productiei obtinute se face la costuri efective de productie.

b)    Livrarea (facturarea) productiei fabricate, care constituie momentul transferului dreptului de proprietate de la producator (vanzator) catre client (cumparator). In acest moment al ciclului economic, evaluarea productiei vandute se face la preturi de vanzare, inclusiv TVA - acolo unde este cazul. Veniturile din vanzare se constituie pentru producator (vanzator) la nivelul pretului negociat de vanzare fara eventuala Taxa pe Valoarea Adaugata.

c)     incasarea unor sume de bani, ca urmare a facturarii de produse, lucrari, prestatii si servicii care fac obiectul curent de activitate al intreprinderii, dar pentru care nu s-au inregistrat anterior creante fata de clienti (cumparatori).

d)    incorporarea (includerea) in veniturile curente ale exercitiului financiar expirabil a unor sume reprezentand venituri care au fost estimate ca probabile in exercitiile financiare anterioare, dar care au devenit certe in exercitiu financiar expirabil. Este vorba de venituri constatate in avans scadente si/sau de venituri din anularea provizioanelor pentru deprecieri, riscuri si cheltuieli, ramase fara obiect.

Structura reglementara a veniturilor vizeaza[2]:

Sumele sau valorile incasate sau de incasat in nume propriu din activitati curente, activitati care sunt reprezentate de orice activitati desfasurate de o persoana juridica, ca parte integranta a obiectului sau de activitate, precum si activitatile conexe ale acestora. Veniturile din activitati curente se pot regasi sub diferite denumiri, cum ar fi: vanzari, comisioane, dobanzi, dividende.

Castigurile din orice alte surse, castiguri ce reprezinta cresteri ale beneficiilor economice care pot aparea sau nu ca rezultat din activitatea curenta, dar care nu difera ca natura de veniturile din aceasta activitate.

Contabilitatea veniturilor se tine pe categorii de venituri, dupa natura lor, astfel:

a)  Venituri din exploatare, care cuprind:

venituri din vanzarea produselor, marfurilor, lucrarilor executate si serviciilor prestate;

venituri din variatia stocurilor, reprezentand variatia in plus (crestere) sau in minus (reducere) dintre valoarea la cost de productie efectiv a stocurilor de produse si productie in curs de la sfarsitul perioadei si valoarea stocurilor initiale ale produselor si productiei in curs, neluand in calcul provizioanele pentru depreciere constituite.

Variatia stocurilor de produse finite si in curs de executie pe parcursul perioadei reprezinta o corectie a cheltuielilor de productie pentru a reflecta faptul ca fie productia a marit nivelul stocurilor, fie vanzarile suplimentare au redus nivelul stocurilor. Veniturile din productia stocata se inscriu, alaturi de celelalte venituri, in contul de profit si pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor);

venituri din productia de imobilizari, reprezentand costul lucrarilor si cheltuielile efectuate de unitate pentru ea insasi, care se inregistreaza ca active imobilizate corporale si necorporale;

venituri din subventii de exploatare, reprezentand subventiile pentru acoperirea diferentelor de pret si pentru acoperirea pierderilor, precum si alte subventii (finantarea activitatii de cercetare si alte finantari) de care beneficiaza unitatea;

alte venituri din exploatarea curenta, cuprinzand veniturile din creante recuperate si alte venituri din exploatare.

b)  Venituri financiare, care cuprind:

venituri din imobilizari financiare;

venituri din investitii financiare pe termen scurt;

venituri din creante imobilizate;

venituri din investitii financiare cedate;

venituri din diferente de curs valutar;

venituri din dobanzi;

venituri din sconturi obtinute;

alte venituri financiare.

Sumele colectate de persoana juridica in numele unor terte parti, inclusiv in cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezinta venit din activitatea curenta, in aceasta situatie, veniturile din activitatea curenta sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.

Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzactie este determinata, de obicei, printr-un acord intre vanzatorul si cumparatorul/utilizatorul activului, tinand cont de suma oricaror reduceri comerciale.

c)  Venituri extraordinare (de exemplu, daunele pretinse de detinatorii de polite in urma producerii unor calamitati).

d) Venituri din provizioane anulate.

2. Contabilitatea veniturilor componente ale cifrei de afaceri

Pentru contabilizarea curenta a veniturilor cuprinse in cifra de afaceri se utilizeaza conturile din grupa 70 "CIFRA DE AFACERI" a carei structura de conturi operationale este prezentata in continuare:

701 "Venituri din vanzarea produselor finite"

702 "Venituri din vanzarea semifabricatelor"

703 "Venituri din vanzarea produselor reziduale"

704 "Venituri din lucrari executate si servicii prestate"

705 "Venituri din studii si cercetari"

706 "Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii"

707 "Venituri din vanzarea marfurilor"

708 "Venituri din activitati diverse"

Observatie: in calculul indicatorului "Cifra de afaceri" pe langa veniturile contabilizate cu ajutorul conturilor cuprinse in grupa 70 din Planul de conturi se mai includ si veniturile contabilizate cu ajutorul contului 7411 "Venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri". Un exemplu privind modul de functionare al contului 7411 "Venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri" este prezentat, din motive didactice, la subcapitolul

3. Contabilitatea veniturilor din variatia stocurilor

Sistemul romanesc de contabilitate include in categoria momentelor de recunoastere a veniturilor si pe cel al obtinerii productiei fabricate sau al altor stocuri din productie proprie. Astfel, veniturile din exploatare sunt influentate si de cele rezultate in urma variatiei stocurilor fabricate de intreprindere (produse finite, semifabricate, produse reziduale, productie in curs de executie, animale si pasari) in sensul ca:

a)     in situatia in care la sfarsitul perioadei intreprinderea are stocuri de productie fabricata mai mari decat la inceputul perioadei, diferenta dintre cele doua valori va majora valoarea veniturilor totale din exploatare;

b)     in situatia in care la sfarsitul perioadei intreprinderea are stocuri de productie fabricata mai mici decat la inceputul perioadei, diferenta dintre cele doua valori va diminua valoarea veniturilor totale din exploatare.

Pentru contabilizarea curenta a veniturilor din variatia stocurilor referitoare la productia fabricata, reprezentand costul efectiv de productie (uneori format din cost standard ± diferentele de pret dintre costul efectiv si costul standard), s-a instituit contul 711 "Variatia stocurilor" care:

dupa continutul economic este un cont de venituri din exploatare;

dupa functia contabila este un cont bifunctional;

se crediteaza:

la sfarsitul perioadei (lunar) cu costul productiei, lucrarilor si serviciilor in curs de executie;

cu costul de productie sau pretul de inregistrare al semifabricatelor, produselor finite si produselor reziduale obtinute, la finele perioadei, precum si diferentele intre costul efectiv si pretul de inregistrare aferente;

costul de productie sau pretul de inregistrare al animalelor si pasarilor obtinute din productie proprie si diferentele de pret aferente.

- se debiteaza:

cu reluarea productiei, lucrarilor si serviciilor in curs de executie, la inceputul perioadei;

cu costul de productie sau pretul de inregistrare al semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, animalelor si pasarilor vandute, constatate lipsa la inventariere precum si diferentele de pret aferente.

- inainte de inchidere soldul contului poate fi:

creditor, in situatia in care costul efectiv al productiei obtinute in cursul perioadei (lunii respective) este mai mare decat costul efectiv al productiei iesite din depozit, inclusiv reluarea productiei, lucrarilor si serviciilor in curs de executie la inceputul perioadei (lunii respective);

debitor, in situatia in care costul efectiv al productiei obtinute in cursul perioadei (lunii respective) este mai mic decat costul efectiv al productiei iesite din depozit, inclusiv reluarea productiei, lucrarilor si serviciilor in curs de executie la inceputul perioadei (lunii respective);

la sfarsitul perioadei (lunii calendaristice) contul nu prezinta sold deoarece soldul existent inainte de inchidere este preluat de contul 121 "Profit si pierdere".

O intreprindere de productie are urmatoarea situatie a stocurilor de produse finite:

- stoc initial evaluat la cost efectiv de 20.000 LEI;

produse finite fabricate (obtinute) in cursul lunii evaluate la cost efectiv de 400.000 LEI;

produse finite vandute in cursul lunii pret de vanzare fara TVA 500.000 LEI si TVA 19%, cost efectiv de productie:

varianta a: 394.000 LEI;

varianta b: 400.000 LEI;

varianta c: 402.000 LEI.

1) Inregistrarea produselor finite obtinute in cursul lunii:

2) Inregistrarea vanzarilor de produse finite:

3) Descarcarea gestiunii produselor finite vandute: - varianta a):

- varianta b):

- varianta c):

In urma acestor operatiuni, situatia conturilor 345 "Produse finite" si 711 "Variatia stocurilor" este urmatoarea:

Varianta a:

In prezentarea situatiei conturilor 345 "Produse finite" si 711 "Variatia stocurilor" s-au utilizat urmatoarele notatii:

Sid reprezinta soldul initial debitor

Sic reprezinta soldul initial creditor

Sc reprezinta soldul creditor la un moment dat (in cazul nostru soldul inainte de inchidere).

Analizand situatia celor doua conturi in aceasta varianta putem concluziona ca:

a)     Deoarece costul efectiv al stocurilor de produse finite este mai mare la sfarsitul lunii decat la inceputul lunii cu 6.000 LEI (26.000 - 20.000), adica in cursul lunii s-au vandut produse finite al caror cost de productie efectiv a fost mai mic decat costul efectiv al produsele finite obtinute, contul 711 "Variatia stocurilor" prezinta sold creditor inainte de inchidere in suma egala de 6.000 LEI.

b)     Deoarece contul 711 "Variatia stocurilor" nu poate prezenta sold la sfarsitul lunii, acest cont se inchide prin formula contabila:

Analizand situatia celor doua conturi in aceasta varianta putem concluziona ca:

a)     Deoarece costul efectiv al stocurilor de produse finite existente la sfarsitul lunii este egal cu cel al stocurilor de produse finite existente la inceputul lunii, adica in cursul lunii s-au vandut produse finite al caror cost de productie efectiv a fost egal cu costul efectiv al produsele finite obtinute, contul 711 "Variatia stocurilor" nu prezinta sold inainte de inchidere.

b)     Deoarece contul 711 "Variatia stocurilor" nu prezinta sold inainte de inchidere rezultatul exercitiului nu este influentat de variatia stocurilor.

Fata de notatiile de la varianta a) mai utilizam notatia "Sd" care reprezinta soldul debitor inainte de inchidere.

Analizand situatia celor doua conturi in aceasta varianta putem concluziona ca:

a)     in aceasta situatie, in care costul efectiv al stocurilor de produse finite este mai mic la sfarsitul lunii decat la inceputul lunii cu 2.000 LEI (20.000 - 18.000), contul 711 "Variatia stocurilor" prezinta sold debitor inainte de inchidere in suma egala de 2.000 LEI.

b)     Deoarece contul 711 "Variatia stocurilor" nu poate prezenta sold la sfarsitul lunii, acest cont se inchide prin formula contabila:

In situatia in care contul 711 "Variatia stocurilor" prezinta sold debitor inainte de inchidere, inchiderea contului se poate face si prin formula contabila "in negru":

Chiar daca efectul asupra rezultatului exercitiului este acelasi si scopul este atins - contul 711 "Variatia stocurilor" nu prezinta sold la sfarsitul lunii - aceasta modalitate de inregistrare, denatureaza rulajele conturilor.

4. Contabilitatea veniturilor din productia de imobilizari

Pentru contabilizarea, curenta a veniturilor din productia proprie (in regie) a imobilizarilor se utilizeaza conturile din grupa 72 "VENITURI DIN PRODUCTIA DE IMOBILIZARI"

5. Contabilitatea veniturilor din subventii de exploatare

Pentru contabilizarea curenta a veniturilor din subventii de exploatare se utilizeaza conturile din grupa 74 "VENITURI DIN SUBVENTII DE EXPLOATARE"

Exemplu: O intreprindere de transport public local in comun primeste la sfarsitul fiecarei luni calendaristice de la bugetul local o subventie pentru pretul prestatie de transport de 2 LEI /tichet de calatorie vandut din care TVA 0,319 LEI (19/119 × 2 LEI). Centralizatorul tichetelor de calatorie vandute cu incasare in numerar in luna august exercitiul financiar N se ridica la suma de 900.000 LEI, din care TVA 143.697 LEI (19/119 × 900.00) reprezentand contravaloarea a 50.000 tichete de calatorie cu un pret de vanzare cu TVA de 1,8 LEI.

1) Inregistrarea Centralizatorului biletelor vandute (la data de 31.08.N):

2) Inregistrarea subventiei pentru exploatare (in cursul lunii urmatoare, dupa depunerea documentatiei necesare):

a) Valoare totala: 50.000 tichete × 2 LEI/tichet = 100.000 LEI

b)TVA inclusa: 50.000 tichete × 0,319 LEI/tichet = 15.950 LEI

c) Venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri (a - b): 84.050 LEI

6. Contabilitatea altor venituri din exploatare

Pentru contabilizarea curenta a altor venituri din exploatare se utilizeaza conturile din grupa 75 "ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE"

Exemple:

. Centralizatorul debitorilor scosi din activ redeveniti solvabili insumeaza 11.900 LEI, din care TVA 1.900 LEI (19/119 × 11.900). Pentru incasarea ulterioara, prin virament bancar, a creantei reactivate intreprinderea a pretins si primit penalitati in suma de 1.000 LEI.

1) Inregistrarea creantelor reactivate: 

2) Inregistrarea scoaterii din evidenta in afara bilantului a creantelor reactivate (daca la constatarea pierderii a fost inregistrat in afara bilantului urmarirea respectivilor debitori):

3) Incasarea contravalorii creantei si a penalitatilor de intarziere:

2. Inventarul inopinat al casieriei se concretizeaza intr-un plus la numerarul in lei in suma de 20 LEI  care se inregistreaza in contabilitate prin formula contabila:

7. Contabilitatea veniturilor financiare

Pentru contabilizarea curenta a veniturilor financiare generale, generate de activitatea unei intreprinderi, venituri care se refera la: veniturile din dividende aferente participatiilor la capitalul altor societati comerciale veniturile din dobanzi de incasat si/sau incasate aferente altor imobilizari financiare si/sau creante imobilizate, diferentele favorabile din vanzarea investitiilor financiare (pe termen lung respectiv scurt), diferentele favorabile de curs valutar, veniturile din dobanzile aferente imprumuturilor acordate, venituri din sconturi primite precum si alte venituri financiare, se utilizeaza conturile din grupa 76 "VENITURI FINANCIARE"

8. Contabilitatea veniturilor extraordinare

Pentru contabilizarea curenta a veniturilor din elementele extraordinare, prin Planurile de conturi in vigoare in Romania s-a instituit contul 771 "Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare" cu ajutorul caruia se contabilizeaza subventiile primite sau de primit drept compensatii pentru pierderile suferite de o intreprindere, ca urmare a efectuarii unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare. Ilustram functionalitatea acestui cont prin urmatorul exemplu:

O intreprindere a pierdut in urma unei calamitati naturale o constructie in valoare neta contabila de 300.000 LEI (valoare de intrare 800.000 LEI, amortizare cumulata 500.000 LEI), pentru care avea asigurare la nivelul valorii de 350.000 LEI si stocuri de materii prime depozitate in cladirea respectiva in valoare de 150.000 LEI, pentru care nu avea polita de asigurare. Autoritatile locale decid subventionarea pierderilor de stocuri neacoperite de asigurari in proportie de 30 % din valoarea pagubei.

1) Inregistrarea cheltuielilor extraordinare aferente cladirii distruse de calamitatea naturala:

2) Inregistrarea sumei incasata drept despagubiri de la societatea de asigurare:

3) Inregistrarea cheltuielilor extraordinare aferente materiilor prime distruse de calamitatea naturala:

4) Incasarea subventiei acordate de autoritatile locale (30 % × 150.000.000 lei = 45.000.000 lei)