Contabilitatea exportului de marfuri in comision pe credit comercial

Contabilitatea exportului de marfuri in comision pe credit comercial

Particularitati financiar-contabile

Efectuarea de operatiuni de export in comision pe credit comercial constituie o problema de decizie a unitatilor producatoare. Intrucat decontarea cu unitatile producatoare se face de catre SCE dupa incasarea acestora de la extern, asigurarea refinantarii exportului revine unitatilor producatoare. In consecinta, exportul in comision pe credit comercial, ca de altfel si cel cu incasare la vedere, nu afecteaza in nici un fel situatia gestionara a SCE care, din punct de vedere financiar, au doar obligatia, potrivit contractelor de comision incheiate, sa urmareasca si sa efectueze operatiunile de decontare la extern si la intern. In conditiile in care asigurarea refinantarii exportului in comision revine unitatilor producatoare, dobanda calculata si facturata clientilor externi pentru creditul comercial acordat (dobanda simpla sau compusa, dupa cum exportul se realizeaza pe termen scurt respectiv pe termen mediu si lung) se deconteaza de SCE unitatilor producatoare pe masura incasarii de la extern.

Modul de reflectare in contabilitate a dobanzii difera, ca si la exportul pe cont propriu pe credit comercial, in functie de faptul daca dobanda externa este inclusa in pretul marfurilor sau este facturata distinct.

Daca dobanda externa este inclusa in pret, la facturarea marfurilor la extern in comision ea se inregistreaza prin operatia:

411 Clienti (externi) = 401 Furnizori (U.P.)

Dupa incasarea marfurilor de la extern, dobanda se deconteaza unitatilor producatoare o data cu valoarea externa a marfurilor datorata:

= 5124

(U.P.)

Daca dobanda externa se factureaza separat de marfa, ea se inregistreaza in contabilitatea SCE la incasarea de la extern (o data cu marfa) ca obligatie de plata fata de unitatile producatoare:

= 401 (U.P.)

Dupa incasarea de la extern are loc decontarea cu unitatile producatoare, valuta platita fiind transformata in lei la cursul zilei:

= 5121

401 (U.P.)

In cazul in care exportul pe credit se deconteaza de partenerii externi anticipat termenului de plata (la decontarea prin incasso-documentar), discountul retinut de acestia se retine la randul lor de SCE din valoarea externa datorata unitatilor producatoare. La fel se procedeaza si in cazul decontarii exportului prin efecte de comert pentru comisionul bancar si scontul retinut de catre bancile comerciale.

Particularitatilor de mai sus li se adauga, la exporturile in comision pe credit comercial pe termen mediu si lung, incasarea de catre unitatile producatoare de la partenerii externi prin intermediul SCE a unor avansuri pentru inceperea fabricatiei produselor. Avansurile mentionate se retin de catre partenerii externi din valoarea facturata de SCE. Separat, partenerii externi retin din valoarea externa si o cota de garantie de buna executie care, in conditiile derularii normale a contractelor externe, se restituie la expirarea perioadei de garantie.

La randul lor, SCE retin unitatilor producatoare la facturarea marfurilor la extern avansul platit acestora, cota de garantie retinuta de partenerii externi si o cota de risc, penalitati si neprevazute la dispozitia SCE pentru efectuarea de cheltuieli cu aceasta destinatie in perioada de garantie.

La expirarea perioadei de garantie SCE restituie unitatilor producatoare cota de garantie incasata de la partenerii externi si cota de risc, penalitati si neprevazute neconsumata.

Se intelege ca, fiind vorba de operatii in comision, nu se pune problema constituirii de provizioane pentru deprecieri de catre SCE. De aici si necesitatea organizarii contabilitatii analitice distincte a creantelor si angajamentelor provenite din operatiunile de export-import efectuate pe cont propriu fata de cele provenite din operatiunile efectuate in comision.

Aplicatie privind contabilitatea operatiunilor privind exportul in comision pe credit comercial pe termen scurt

Operatiunile contabile privind exportul de marfuri in comision pe credit comercial pe termen scurt privesc: facturarea marfurilor la extern, efectuarea decontarilor externe si interne, calculul cheltuielilor, veniturilor proprii si rezultatelor financiare.

Pentru exemplificare consideram ca SCE DACIA efectueaza in exercitiul N un export de marfuri in comision pe credit comercial pe termen scurt in urmatoarele conditii:

1.02.N factureaza marfurile clientului extern la pretul stabilit in conditia de livrare FOB brut. Perioada de creditare este de 9 luni cu o dobanda de 4% pe an. Comisionul SCE este de 5% din valoarea externa FOB net;

1.11 .N incaseaza marfurile de la clientul extern;

2.11.N achita unitatii producatoare contravaloarea marfurilor exportate mai putin comisionul cuvenit;

evolutia cursului in lei al dolarului a fost permanent crescatoare;

. pentru simplificarea operatiunilor se face abstractie de cheltuielile efectuate de SCE in contul unitatii producatoare si de cheltuielile proprii ale SCE.

Dobanda externa inclusa in pret s-a calculat pe baza valorii externe FOB net si procentului de dobanda de 4% :

Dobanda externa = Suma $ x 4 x 9 luni / 100 x 12

In lipsa informatiei privind valoarea FOB net, cazul de mai sus, se poate face si operatiunea inversa : dobanda externa se calculeaza pe baza valorii FOB brut si a procentului recalculat de dobanda (Pr) dupa formula sutei marite:

Pr = 100 x P / 100 + P = 100 x 4 / 100 + 4 = 400 / 104 = 3,85 %

(rotunjit).

Dobinda externa = Suma USD x 3,85 x 9 / 100 x 12

Pe baza datelor prezentate, operatiunile contabile specifice exportului in comision pe credit comercial pe termen scurt sunt :

1. Inregistrarea marfurilor livrate clientului extern:

Factura externa de uz intern:

1.02.N

411 ,,Clienti' (externi) = 401 ,,Furnizori' (U.P.)

2. Inregistrarea comisionului SCE pe baza facturii emise catre unitatea producatoare:

Comision SCE:

TVA - cota zero

Total

1.02.N

411 ,,Clienti' = 704 ,,Venituri din lucrari

(interni; UP) executate si servicii

prestate"

3. Incasarea marfurilor de la clientul extern:

- Val. in lei la incasare:

- Val. in lei la facturare:

- Dcv(+)

1.11.N

5124 = %

411

765

4. Plata valorii datorate unitatii producatoare (FOB brut - comisionul SCE):

- Val. in lei la plata:

- Val. in lei la facturare:

- Dcv(-)

2.11.N

= 5124 ,,Conturi la banci in devize"

401,,Furnizori' (U.P.) 

665 ,,Cheltuieli din diferente

de curs valutar"

5. Calculul si inregistrarea la sfarsitul exercitiului a diferentelor de curs valutar aferente valutei in sold: 

- Sold valuta 5124: 

- Sold lei 5124: 

- Dcv(+)

31.12.N

= 765

6. Repartizarea cheltuielilor si veniturilor asupra rezultatului exercitiului:

31.12.N

121 = 665

% = 121

a) Soldul contului 121 este de:

b) Veniturile din comisionul de export sunt:

- venituri evidentiate in 704

- venituri din DCV la 31.12.N:
Total venituri

Metodologia prezentata a avut in vedere situatia in care decontarea marfurilor exportate pe credit comercial pe termen scurt se face la termen. In practica insa, similar exportului pe cont propriu, la exporturile pe credit in comision pot aparea si alte cazuri privind decontarea: incasarea anticipata scadentei, incasarea la termen cu efecte de comert, incasarea anticipata cu efecte de comert scontate.

Cazul I. Incasarea anticipata scadentei

Se intalneste atunci cand decontarea anticipata se realizeaza din initiativa importatorului si in contract a fost inserata posibilitatea aplicarii ei. Importatorul va beneficia de o reducere de pret, denumita discount (dobanda aferenta perioadei de la incasare pana la scadenta), care se retine de SCE din suma datorata unitatii producatoare.

Normal ca, incasarea facandu-se anticipat, cursul de la incasare este diferit de cel de la termenul scadent si, in mod corespunzator, veniturile sau cheltuielile din diferentele de curs valutar vor fi majorate sau diminuate.

Mentinand datele exemplului precedent si presupunand ca incasarea marfurilor are loc cu 3 luni mai devreme, adica la 1.08.N, discountul si suma neta incasata se calculeaza si inregistreaza astfel:

Discountul este in conditiile date de 1%, aferent celor trei luni cat se achita mai devreme (4% p.a.).

- Suma neta incasata: Valoarea exportului inclusiv dobanda minus discount.

Incasarea marfurilor:

- Val. in lei la incasare:

- Val. in lei la facturare:

- Dcv (+)

1.08.N :

= %

41l ,,Clienti' (externi)

765

Concomitent, discountul retinut de clientul extern se inregistreaza prin formula:

1.08.N:

47l/x = 411 ,,Clienti' (externi)

401 (U.P.) = 47l/x

De observat : Veniturile proprii ale SCE din diferentele de curs valutar aferente comisionului scad suma aferenta DCV fata de cele calculate in cazul decontarii marfurilor la scadenta:

- DCV(+) calculata in cazul incasarii la scadenta: 

- DCV(+) calculata in cazul incasarii anticipate:

- Diminuarea venitului din DCV cu diferenta dintre ele 

Cazul 2. Incasarea marfurilor de la extern pe baza de efecte de comert cu plata la termen

Mentinand datele exemplului prezentat mai sus, consideram ca incasarea marfurilor se face cu un efect de comert cu plata la termen (1.11.N) acceptat de clientul extern. Banca va percepe un comision.

Operatiunile contabile specifice care intervin:

1. Primirea cambiei acceptate de clientul extern

15.02.N :

413 = 411 ,,Clienti' (externi)

2. Depunerea cambiei spre incasare la banca:

5113 = 413

3. Incasarea cambiei la scadenta:

Suma neta incasata = se retine comisionul

-Val. in lei la incasare:

Val. in lei la facturare:

-DCV(+)

1.11.N :

5124 ,,Conturi la banci in devize" = %

5113 "Efecte de incasat" 

765 ,,Venituri din diferente de curs

valutar"

4. Concomitent, pentru comisionul retinut de banca

1.11.N :

471/x = 511

401 (U.P.) = 471/x

In continuare, plata marfurilor catre unitatea producatoare se face la suma neta (valoarea facturata la extern - comisionul SCE - comisionul bancar)

Remarca: in cazul 2, veniturile SCE din comisionul de export (C. 704) si din diferentele de curs valutar aferente comisionului (C. 765) sunt identice cu cele calculate in cazul exportului in comision pe credit comercial pe termen scurt cu decontare la termen prin incasso-documentar.

Cazul 3. Incasarea anticipata cu efecte de comert scontate

Se considera ca efectul de comert acceptat de clientul extern se sconteaza la banca comerciala cu 3 luni inaintea scadentei (1.08.N). Comisionul bancar si scontul retinut de banca sunt identice ca mai sus (vedeti calcule discount: Cazul 1).

Operatiunile contabile care intervin:

1. Primirea cambiei acceptate de clientul extern:

15.02.N :

413 = 411 Clienti (externi)

2. Depunerea cambiei spre scontare:

5114 = 413

3. Incasarea cambiei depuse spre scontare:

Suma neta incasata: valoare export plus dobanda - comision bancar - scont

- Val. in lei la incasare:

- Val. in lei la facturare:

- DCV(+)

1.08.N :

5124 = %

5114

765

4. Concomitent, se inregistreaza retinerile reprezentand comisionul bancar si scontul:

- Comision bancar:

- Scontul:

Total:

1.08.N :

471/x = 5114 si: 401 (U.P.) = 471/x

Se observa ca, si in acest caz_, veniturile SCE din diferentele de curs valutar aferente comisionului se diminueaza comparativ cu cele aferente incasarii la termen, fiind egale cu cele calculate in cazul 1.

Contabilitatea operatiunilor privind exportul in comision pe credit comercial pe termen mediu si lung

In principiu, operatiunile contabile privind exportul in comision pe credit comercial pe termen mediu si lung sunt similare exportului in comision pe credit comercial pe termen scurt. Trei precizari se impun insa a fi facute:

Prima. Astfel de exporturi se practica, de regula, pentru marfuri complexe cu o valoare ridicata. Din considerente financiare, SCE incaseaza de la clientii externi inaintea punerii in fabricatie a produselor un avans pe care-l evidentiaza in contul 419 "Clienti-creditori" . Avansul respectiv se transfera in totalitate, in valuta, unitatilor producatoare fiind evidentiat in contul 409 « Furnizori-debitori ». Concomitent cu facturarea marfurilor la extern, avansul incasat se retine din creanta externa, iar cel platit se retine din obligatia constituita fata de producatori.

A doua. Pentru marfurile complexe, clientii externi retin din valoarea FOB o cota de garantie de buna executie care se evidentiaza la SCE in contul 267 ,,Creante imobilizate". La randul lor, SCE retin unitatilor producatoare cota de garantie mentionata si o evidentiaza in contul 167 ,,Alte imprumuturi si datorii asimilate" (analitic ,,Cota de garantie"). Separat de cota de garantie, SCE retin producatorilor din valoarea FOB si o cota de risc, penalitati si cheltuieli pentru evenimente neprevazute pentru efectuarea de cheltuieli cu aceasta destinatie in perioada de garantie, daca situatia o impune. Si aceasta cota se evidentiaza in contul 167, analitic « Cota de risc, penalitati si neprevazute ».

A treia. In perioada de garantie, cheltuielile efectuate diminueaza valoarea datorata producatorilor reprezentand cota de risc, penalitati si neprevazute.

La expirarea perioadei de garantie SCE incaseaza de la clientii externi cota de garantie (sau acestia elibereaza scrisoarea de garantie bancara) si o restituie producatorilor. In ce priveste cota de risc, penalitati si neprevazute aceasta se restituie doar pentru valoarea neconsumata.

Fata de cele de mai sus, exportului in comision pe credit comercial pe termen mediu si lung ii sunt specifice urmatoarele operatiuni:

1. Incasarea avansului in valuta de la clientul extern si transferarea acestuia unitatii producatoare:

5124 ,,Conturi la banci in devize' = 419 ,,Clienti-creditori'

409 Furnizori-debitori (U.P.) = 5124 ,,Conturi la banci in devize'

2. Facturarea marfurilor la extern si a comisionului unitatii producatoare:

411 ,,Clienti' (externi) = 401 ,,Furnizori' (U.P)

si :

411 ,,Clienti^u (interni: U.P.) = 704 ,,Venituri din

lucrari executate si

servicii prestate'

3. Retinerile facute clientului extern la livrarea marfurilor - avansul platit si cota de garantie:

= 411 ,,Clienti" (externi)

419 ,,Clienti-creditori"

267 ,,Creante imobilizate"

4. Retinerile facute unitatii producatoare la livrarea marfurilor la extern - avansul platit; cota de garantie; cota de risc, penalitati si neprevazute; comisionul cuvenit:

401 ,,Furnizori" (U.P.) = %

409 ,,Furnizori-debitori" (U.P.)

167 ,,Alte imprumuturi si

datorii asimilate" (U.P:)

411 ,,Clienti" (interni: U.P.)

Celelalte operatiuni privind: diferentele de curs valutar aferente avansurilor (incasate, respectiv platite); decontarile externe si interne; diferentele de curs valutar aferente disponibilitatilor, creantelor si angajamentelor in valuta la sfarsitul exercitiilor financiare; regularizarea TVA; inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli, etc. se contabilizeaza dupa normele cunoscute.

5. Cheltuielile facute in perioada de garantie:

167 ,,Alte imprumuturi si datorii = 5124 ,,Conturi la

asimilate" (U.P.) banci in devize"

6. Incasarea cotei de garantie de la clientul extern la expirarea perioadei de garantie

5124 Conturi la banci in devize  = %

267 Creante imobilizate

765 Venituri din diferente

de curs valutar

7. Restituirea unitatii producatoare la expirarea perioadei de garantie a cotei de garantie incasata de la clientul extern si a cotei de risc, penalitati si neprevazute neconsumate:

% = 5124 ,,Conturi la banci in devize"

167 ,,Alte imprumuturi

si datorii asimilate" (U.P.)

665 ,,Cheltuieli din diferente

de curs valutar"

NOTA : Daca prin contractul extern se convine, pentru cota de garantie calculata, SCE poate acorda clientului extern o scrisoare de garantie bancara (s.g.b). La acordarea s.g.b. se debiteaza contul 8011 ,,Giruri si garantii acordate", iar la eliberarea ei de catre clientul extern se crediteaza contul 8011.

La fel se poate proceda si cu cota de garantie in relatia cu unitatea producatoare: la primirea s.g.b. se debiteaza contul 8021 ,,Giruri si garantii primite", iar la eliberarea ei se crediteaza contul 8021.

In ce priveste cota de risc, penalitati si neprevazute aceasta se retine efectiv de catre SCE, restituindu-se valoarea neconsumata la expirarea perioadei de garantie.