Controlul financiar propriu al agentilor economici

1. Controlul financiar intern

Controlul financiar intern se inscrie in problematica generala a controlului sistemelor, dar are in acelasi timp caracteristici particulare. Controlul, in general, presupune ca a fost definitivat - explicit sau implicit - "starea dorita" iar controlul financiar intern are ca premiza prealabila existenta unor obiective stabilite prin politica pe termen lung a intreprinderii, exprimand marile optiuni ale societatii. Controlul financiar intern apare astfel ca un proces de punere in aplicare a strategiei intreprinderii.

Controlul intern s-a confruntat in permanenta cu o largire sistematica a ariei de aplicare. În prezent, controlul intern se refera la toate activitatile, toate procedurile, toate informatiile la intreg patrimoniul, la toti membri intreprinderii si actioneaza permanent

Stabilirea obiectivelor se face aplicand diverse metode de planificare prin intermediul urmatoarelor instrumente specifice: plan strategic, plan optional, planuri anuale si de buget.

Planul optional corespunde cu promovarea pe termen mijlociu a actiunilor si mijloacelor necesare realizarii obiectivelor strategice .

Observarea si masurarea realizarilor se infaptuiesc prin intermediul contabilitatii generale si, in special, a contabilitatii de gestiune.

În Franta, in Planul Contabil General, controlul financiar intern este definit "ca fiind un ansamblu de masuri si dispozitive luate pentru a furniza conducatorilor si diversilor responsabili, date cifrice periodice, caracterizand mersul societatii. Compararea lor cu datele trecute sau prevazute pot, daca este cazul, sa determine conducatorii sa declanseze rapid masuri corective". În aceasta acceptiune controlul de gestiune incepe cu observarea fenomenelor si prin compararea constatarilor cu previziunile, se declanseaza decizii de corectii in cazul constatarii de ecarturi.

T. Cuyambere si J.Muller includ planificarea in procesul de control al gestiunii in lucrarea " Control de gestiune" cu toate ca au un paragraf distinct intitulat " Elementele unui sistem de planificare si de control" , care lasa impresia ca autorii se inscriu in preceptele date de Planul Contabil General francez. În ceea ce priveste compararea realizarilor constatate cu datele previzionate, acest lucru se infaptuieste prin intermediul analizei economico- financiare, care trebuie sa stabileasca nu numai ecarturile dintre datele efective si cele planificate, ci si cauzele si factorii care le-au determinat pentru ca deciziile de corectie aplicate sa fie fundamentate stiintific. Diverse metode de analiza vor reliefa principalele echilibre si corelatii ce exista in cadrul patrimoniului intreprinderii.

În vederea functionarii sale, controlul financiar intern se transpune pe structura de gestiune care va fi dezvoltata pe subdiviziuni numit centre de responsabilitate. Fiecare dintre aceste centre se caracterizeaza prin obiecte si mijloace proprii, avand autonomie decizionala privind utilizarea partii din mijloacele ce i-au fost alocate in cadrul obiectivelor prestabilite .

Spre deosebire de celelalte forme de control (propriu) care au caracter de continuitate si se exercita din interiorul unitatii, controlul financiar de gestiune se efectueaza de regula o singura data pe an, cuprinde totalitatea operatiunilor economice si financiare de la precedenta verificare si pana la zi si se exercita de organe de la un nivel superior in ierarhia sistemului.

Pentru evitarea unor confuzii, trebuie subliniata distinctia ce trebuie facuta intre controlul financiar intern si controlul gestiunilor de valori materiale banesti. Controlul financiar intern are o arie de cuprindere mai larga, ingloband toate problemele ce privesc activitatile economico-financiare, in timp ce controlul gestiunilor se limiteaza la inventarierea bunurilor sau valorilor si eventual la verificarea operatiilor de primire, pastrare, conservare si eliberare a lor. În aceste conditii controlul de gestiune reprezinta numai o latura a controlului financiar de gestiune.

Continutul activitatii de control de gestiune poate avea mai multe acceptiuni in modalitatile concrete de organizare si exercitare inregistreaza deosebiri importante de la un sistem economic la altul.

În S.U.A. sarcinile de control de gestiune revin serviciilor de control intern din cadru fiecarei firme. Ei folosesc doua notiuni:

Notiunea mai larga de control intern conceputa ca instrument al conducerii prin care acesta urmareste indeplinirea tuturor autorizarilor si responsabilitatilor pe care le-au delegat, respectiv calitatea muncii de conducere, coordonare si executie. Acest control actioneaza atat post factum, in care caz implica constatarea neregulilor, identificarea erorilor si stabilirea masurilor de corectie: cat si ante factum, cand presupune crearea unui post, caruia i se incredinteaza sarcina de a verifica inainte de incepere, conditiile in care urmeaza sa se desfasoare un proces. În sensul sau larg, controlul intern nu se limiteaza la urmarirea lucrarilor de contabilitate, ci se extinde asupra activitatilor importante: aprovizionare, desfacere, evaluare.

Notiunea mai restransa de control financiar intern urmareste daca politicile organizatiei si metodologiile de lucru si de control ale compartimentului financiar contabil sunt corect aplicate. Acest control financiar intern este mai cuprinzator decat expertiza contabila, in sensul ca foloseste metode mai ample, fara a depasi insa cazul verificarilor interne de factura contabila si financiara.

În Franta, notiunea de control intern coincide partial cu cea de control financiar de gestiune. Astfel, controlul intern reprezinta ansamblul masurilor de siguranta ce contribuie la tinerea sub control a societatii. El are drept scop, pe de o parte, protectia sau apararea patrimoniului si calitatea informatiilor, iar pe de alta parte asigura aplicarea deciziilor conducerii, favorizeaza ameliorarea contraperformantelor.

Pentru Compania Nationala a Comisarilor de Conturi, controlul intern este constituit din ansamblul masurilor de control, pe care conducerea unitatii il defineste, aplica si supravegheaza sub propria responsabilitate pentru a asigura protectia patrimoniului societatii si fiabilitatea inregistrarilor contabile si a conturilor anuale care rezulta din ele.

În ce priveste conceptul de control de gestiune, acesta implica o viziune mai larga, fiind definit ca un ansamblu de proceduri clare si precise care permite asigurarea ca actiunile ce urmeaza a fi intreprinse, pentru atingerea obiectivelor fixate, sunt eficiente si eficace. Scopul acestui control este de a modela conduita intreprinderii, intarindu-i puterea de prevedere a evenimentelor viitoare si adaptarea la situatii mereu evolutive.

Ca mijloace de actiune, controlul financiar intern pune la dispozitia conducerii si a celorlalti responsabili date periodice care sa permita declansarea rapida a masurilor corective. Aceste date si tehnicile utilizate pentru obtinerea lor tin de domeniul contabilitatii analitice si a gestiuni bugetare, dar pot ajunge in unele cazuri pana la elaborarea tablourilor de bord care permit urmarirea periodica a indicatorilor ce caracterizeaza bunastarea economico-financiara a societatii. Complexitatea acestei tehnici vor genera anumite tipuri de control de gestiune.

Aceste tipuri sunt:

Simpla supraveghere a evolutiei unor indicatori valorici alesi in functie de activitatile societatii si de obiectivele sale (venituri curente, cheltuieli, costuri, marje de diferite tipuri).

Compararea valorilor constante cu valorile prestabilite.

Controlul de gestiune, in sensul deplin al cuvantului, pornind de la o gestiune bugetara.

În Anglia, controlul de gestiune se realizeaza in principal prin profesionistii contabili, care sunt de doua feluri:

Verificatori , revizori, controlori , cenzori;

Experti contabili.

În Germania, pe langa organele specializate in control contabil, care intervin doar la sfarsitul anului, societatile au si organe proprii de supraveghere a gestiunii a caror misiune se apropie de cea a consilierilor conducerii.

În Italia, controlul de gestiune al intreprinderilor este un control intern cu accept pe controlul marimilor cantitative fara sa excluda controlul extern reprezentat de controlul bilantier .

În Romania, controlul intern vizeaza in principal respectarea normelor legale privitoare la gestionarea si gospodarirea mijloacelor materiale si banesti pe baza documentelor inregistrate in contabilitate si a documentelor de evidenta tehnic-operativa.

Acest control este numai partial reglementat prin norme juridice si poate imbraca mai multe forme. Astfel Legea 30/1191 prevede obligatia organelor administrative de stat de a organiza un control financiar intern asupra patrimoniului propriu. Pentru agentii economici, aceeasi lege fixeaza numai obligatia de a organiza un control financiar propriu care sa fie in conformitate cu legea si cu prevederile din statutele proprii. Pe de alta parte, aceeasi lege prevede ca Ministerul Finantelor e indreptatit sa emita norme unitare de organizare si exercitare a controlului propriu pentru sectorul de stat, care se aproba printr-o hotarare de guvern.

Prin urmare, in Romania principala forma de organizare a controlului gestionar reglementata juridic este aceea a compartimentului de control financiar intern.

Obiectivele controlului financiar intern

Controlul financiar intern, ca forma a controlului propriu, este controlul financiar ulterior care urmareste respectarea dispozitiilor legale cu privire la gestionarea si gospodarirea mijloacelor banesti pe baza documentelor inregistrate in evidenta tehnic-operativa si in contabilitate.

Controlul financiar intern are ca obiectiv principal, care se detaileaza in functie de specificul activitatii, respectarea normelor legale cu privire la:

existenta, integritatea, pastrarea si paza bunurilor si valorilor de orice fel;

utilizarea valorilor materiale, declasarilor si clasarilor de bunuri;

efectuarea, in numerar sau in cont, a incasarilor si platilor in lei si valuta, de orice natura, inclusiv a salariilor si a retinerilor din acestea si a altor obligatii fata de salariati;

intocmirea si circulatia documentelor primare si de evidenta tehnic-operativa si contabila.

Controlul financiar intern se exercita cel putin o data pe an. În cazul unitatilor si gestiunilor materiale reduse ca volum, conducatorii unitatilor pot aproba ca acestea sa fie controlate la o perioada mai mare de un an, dar nu mai tarziu de o data de doi ani.

Controlul se efectueaza in totalitate sau prin sondaj in raport cu volumul, valoarea si natura bunurilor, tentatiilor si posibilitatile de sustragere, conditiile de pastrare si gestionare, precum si frecventa abaterilor constatate anterior, cuprinzandu-se un numar reprezentativ de repere si documente care sa permita tragerea unor concluzii temeinice asupra respectarii actelor normative din domeniul financiar contabil si gestionar. În cazul constatarii de pagube, controlul se extinde asupra intregii perioade in care, legal, pot fi luate masuri de recuperare a acestora si de tragere la raspundere a persoanelor vinovate.

Prin actele de dispozitie de ordine interioara, ministerele departamentelor, prefecturile, institutiile publice si regiile autonome vor detalia aceste obiective functie de specificul activitatii si de structura lor organizatorica, putandu-le completa cu unele obiective noi cum ar fi:

efectuarea inventarierii periodice si corecta inregistrare a rezultatelor inventarierii;

respectarea statului juridic al documentelor cu regim special;

incadrarea gestionarilor si constituirea de garantii;

aplicarea masurilor preventive si administrarea patrimoniului;

realizarea drepturilor si indeplinirea obligatiilor banesti, financiare si fiscale;

indeplinirea masurilor dispuse cu ocazia controalelor anterioare.

Pentru buna functionare a controlului intern seful compartimentului de control financiar intern participa de drept la sedintele Cosiliului de Administratie cand se dezbat probleme financiar-contabile sau care privesc integritatea patrimoniului. De asemenea, ei informeaza semestrial Consiliul de Administratie asupra realizarii programului de control, asupra constatarilor facute si a masurilor luate

Conform bunei practice in domeniu , controlul intern se regaseste in componenta fiecarei activitati si trebuie sa fie formalizat prin proceduri , pe baza fiselor posturilor , care vor fi insotite de chestionare-liste de verificare, care de fapt sunt procedurile / instructiunile de realizare arespectivelor controale interne.

3. Organizarea controlului financiar intern

Controlul financiar intern la agentii economici se organizeaza in baza prevederilor legale23 care instituie obligativitatea organizarii si exercitarii controlului propriu doar pentru institutiile publice , mentionand totusi la modul indicativ faptul ca "societatile comerciale isi organizeaza controlul financiar propriu potrivit prevederilor din statutele proprii"

Organizarea controlului financiar intern genereaza obligatii si raspunderi care revin in mod diferentiat conducerilor ce organizeaza compartimente de control, conducerilor si salariatilor din unitatile controlate si persoanelor cu atributii de control ( revizori ).

Conducerile de unitati in care se organizeaza controlul gestionar cu obligatia sa se asigure necesarul de posturi, sa incadreze aceste posturi cu personal de specialitate, sa utilizeze organe de control exclusiv pentru aceste actiuni, sa analizeze periodic activitatea de control gestionar.

Controlul financiar intern se organizeaza la:

ministere, departamente, alte organe centrale de stat si organe locale, pentru controlul patrimoniului propriu, veniturilor realizate si cheltuielilor efectuate de institutii de stat subordonate din creditele bugetare alocate, precum si asupra legalitatii si eficientei cheltuielilor efectuate de catre regiile autonome din profilul lor de activitate;

la regiile autonome, pentru controlul gestiunilor proprii, precum si al uzinelor, atelierelor, serviciilor, sucursalelor si a altor subunitati din structura lor organizatorica.

Controlul financiar intern functioneaza intr-un compartiment distinct in subordinea directa a odonatorului de credite ori a inlocuitorului de drept in cadrul ministerelor, departamentelor, altor organe centrale de stat si al organelor si a directorului general in cazul regiilor autonome.

Se efectueaza de salariati cu studii economice superioare sau medii in functie de volumul si complexitatea gestiunilor, incadrati in compartimentul de control cu sarcini exclusive de efectuare a controlului la termenele si conditiile legale.

Legal nu pot fi imputernicite sa exercite controlul financiar intern persoanele aflate in curs de urmarire penala, de judecata sau care au fost condamnate, chiar daca au fost gratiate, pentru faptele privitoare la abuzul in serviciu, fals, uz de fals, inselaciune, dare sau luare de mita si alte infractiuni prin care s-au produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice.

Daca in cursul urmaririi penale, al judecatii sau dupa condamnare a intervenit amnistitia, cel care a savarsit vreuna din infractiunile mentionate, nu poate fi imputernicit sa exercite controlul financiar intern timp de doi ani de la data aplicarii amnistitiei. Cel caruia i s-a suspendat conditionat executarea pedepsei nu poate fi imputernicit sa exercite controlul financiar intern in cursul termenului de incercare de doi ani de la expirarea acestui termen

Împuternicirea se face pe baza de ordin sau decizie a conducatorului unitatii, prin ordin sau decizie se stabilesc concret operatiunile asupra carora se exercita controlul financiar intern, conditiile si perioada in care isi desfasoara aceasta activitate.

4. Exercitarea controlului financiar intern

Activitatea controlului financiar intern se exercita pe baza prevederilor legale in vigoare si a programului anual de control intocmit de catre seful compartimentului (serviciu sau birou) si aprobate de catre consiliul de administratie al fiecarei unitati economice.

În programul de control sunt prevazute,pe unitatile de timp-luni si semestre, atat gestiunile si in cadrul acestora activitatile programate a se controla ,cat perioada supusa controlului si cea stabilita pentru efectuarea controlului si organele de specialitate care urmeaza a efectua controlul .

În legatura cu exercitarea controlului financiar intern, normele legale in vigoare prevad o serie de obligatii si raspunderi astfel:

a) La cererea organelor de control financiar intern, conducerile si salariatii unitatilor supuse controlului au obligatia:

sa puna la dispozitie registrele, corespondenta, actele, piesele justificative si alte documente necesare controlului;

sa prezinte pentru control valorile de orice fel pe care le gestioneaza sau pe care le are in pastrare, care intra sub incidenta controlului;

sa elibereze, in conditii legale, documentele solicitate in original sau copii certificate;

sa dea informatie care formeaza obiectul controlului;

sa consemneze, cu sau fara obiectie actele de control si sa comunice la termenele fixate modul de aplicare a masurilor stabilite in urma controlului;

sa asigure sprijinul si conditiile necesare bunei desfasurari a controlului si sa-si dea concursul pentru clarificarea constatarilor.

b) Salariatii imputerniciti cu exercitarea controlului financiar intern raspund disciplinar, contraventional sau penal in situatiile in care:

nu efectueaza controlul conform programului de activitate aprobat;

lucreaza cu superficialitate, nesemnaland incalcarile de la normele legale in vigoare constatate cu ocazia controlului si nu stabilesc raspunderi potrivit normelor legale;

dispun, prin interpretarea sau aplicarea gresita a dispozitiilor legale in vigoare masuri sau produc pagube;

nu intocmesc si nu inainteaza conducatorului unitatii actele de control la termenele stabilite;

nu iau sau nu propun masurile necesare pentru inlaturarea lipsurilor si abaterilor consemnate in actele de control, tragerea la raspundere a celor vinovati;

nu indeplinesc sau indeplinesc superficial sarcinile ce le revin conform normelor.

c) În legatura cu organizarea si exercitarea controlului financiar intern constituie contraventii si se sanctioneaza cu amenda urmatoarele fapte:

neemiterea in termen a actelor administrative privind modul de organizare si exercitare a controlului financiar intern;

angajarea, mentinerea, trecerea in functia de organ de control financiar intern a unei persoane fara sa se fi obtinut in prealabil de la organele de politie relatii scrise cu privire la antecedentele penale ale acestora;

nesesizarea organelor competente de catre seful compartimentului de control financiar intern, in cazul neluarii masurilor referitoare la recuperarea pagubelor;

nepunerea la dispozitia organelor de control financiar intern a documentelor si datelor necesare controlului;

refuzul de a semna, cu sau fara obiectiuni, actele de control intocmite de organele de control financiar intern precum si de a da explicatii scrise la cererea acestor organe;

neexecutarea in termenele stabilite a dispozitiilor date ca urmare a controlului efectuat de controlul financiar intern sau comunicarea din culpa a unor date eronate in legatura cu executarea lor;

nedispunerea masurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate, la solicitarea instantelor de judecata, organelor de procuratura si politie a controlului financiar intern necesar stabilirii prejudiciilor care au condus la savarsirea unor fapte de natura penala.

Constatarea acestor contraventii si aplicarea sanctiunilor se fac de organele de control financiar de stat si de organele de control financiar intern ale unitatilor la care se organizeaza si exercita controlul propriu .

Alte particularitati in exercitarea controlului financiar intern vom intalni la organizatiile cooperatiste, profesioniste, social-obstesti. Prin statutele lor, aceste organe trebuie sa aleaga odata cu organele de conducere si organele de control care vor fi comisari de revizie sau comisari de cenzori. La nivelurile de baza, membrii acestei comisii sunt cooperatori si desfasoara o activitate onorifica, ceea ce-i plaseaza de fapt in categoria controlului social obstesc.

La nivelul uniunilor sau federatiilor, organele de control pot fi formate din profesionisti. Prin urmare, chiar daca sunt numite comisii de cenzori, aceste organe nu se identifica cu cenzorii societatilor comerciale.

Ele raman organe de verificare gestionara specifice organizatiilor enumerate anterior. Ele reprezinta rapoarte in Adunarea Generala a Actionarilor, conferinte sau congrese ce privesc administrarea patrimoniului, executia bugetelor proprii, etc.