IAS 37 - PROVIZIOANE, ACTIVE SI DATORII CONTINGENTE

INSTRUCTIUNI PENTRU PARTICIPANTI

Introducerea ce va fi facuta inaintea fiecarui standard va acoperi principalele domenii care necesita aplicarea rationamentul profesional. Dupa acesta va urma o sesiune de intrebari si raspunsuri.

Ulterior, veti primi pentru consultare documente (incluzand corespondente interne ale DFID SRL).

Sunteti contabil sef la DFID SRL si vi se cere sa rezolvati diversele probleme aparute in documente. Situatiile financiare sunt intocmite pentru exercitiul financiar incheiat la 31 Decembrie 2000.

Veti lucra in echipe, componenta fiecarei echipe fiind stabilita de lector.

Puteti pune intrebari lectorului cu privire la material, avand in vedere ca in documentele care v-au fost puse la dispozitie nu sunt incluse toate informatiile de care aveti nevoie pentru solutionarea studiului de caz.

PRINCIPALELE ARII DE APLICARE A RATIONAMENTULUI PROFESIONAL DIN
IAS 37, PROVIZIOANE, ACTIVE SI DATORII CONTINGENTE

Principalele arii de aplicare a rationamentului profesional din IAS 37 sunt:

Recunoastere

distinctia dintre provizioane si datorii contingente (paragraful 13 al standardului)

aprecierea probabilitatii aparitiei unei iesiri de resurse (paragraful 23 al standardului)

efectuarea unei estimari corecte a obligatiilor (paragraful 25 al standardului)

reevaluarea probabilitatii unei intrari de beneficii pentru orice activ contingent potential (paragrafele 32-35 ale standardului)

Evaluare

cea mai fidela estimare a cheltuielilor necesare pentru stingerea obligatiilor prezente (paragraful 36 -)

riscurile si incertitudinile asociate estimarii facute (paragraful 42-)

evenimente viitoare - reflectarea lor in valoarea provizioanelor (paragraful 48 - )

[Nota bene: restructurarea este tratata in prezentarea de la IAS 10 ]

Aceste puncte sunt aprofundate dupa cum urmeaza:

Distinctia intre un provizion si o datorie contingenta

Un provizion este o datorie ce trebuie sa fie recunoscuta in situatiile financiare. O datorie contingenta necesita pur si simplu prezentarea in situatiile financiare.

Pentru ca un provizion sa fie recunoscut, trebuie ca toate aceste criterii sa fie indeplinite:

(i)         trebuie sa existe o obligatie prezenta (legala sau implicita) ca rezultat al unui eveniment trecut; si

(ii)       trebuie sa existe o iesire probabila de resurse; si

(iii)     trebuie sa se poata face o estimare rezonabila a obligatiilor

Daca oricare dintre criteriile de mai sus nu este indeplinit, atunci nu se recunoaste un provizion in situatiile financiare.

O datorie contingenta trebuie sa fie prezentata in situatia in care exista o obligatie prezenta sau o posibila obligatie care poate, dar care probabil nu va necesita o iesire de resurse. O datorie contingenta trebuie, de asemenea, sa fie prezentata in cazurile in care exista o datorie care indeplineste criteriile (i) si (ii) de mai sus, dar care nu poate fi apreciata suficient de bine in scopul inregistrarii ei in situatiile financiare. Trebuie notat, totusi, faptul ca acest tip de datorii contingente este extrem de rar.

TREBUIE NOTAT CA, IN GENERAL, DIFERENTELE SE REFERA

LA CRITERIUL (ii), de exemplu  IESIREA PROBABILA DE RESURSE

Nu Nu

Da Da

Nu Da

Da Nu

Nu (rare)

Da

Nota: uneori, in cazuri rare, nu este evident daca exista o obligatie prezenta. In aceste cazuri, un eveniment trecut este responsabil pentru aparitia unei obligatii prezente, daca tinand cont de toate dovezile disponibile este mai degraba probabil ca o obligatie prezenta sa existe la data bilantului (paragraful 15 al standardului).

Asa cum se poate constata urmarind schema logica, se poate obtine unul din urmatoarele rezultate:

(i)         Nu se face nimic

(ii)       Se prezinta datoriile contingente

(iii)     Se constituie un provizion

(i)         Nu se face nimic

Pentru a se ajunge la acest rezultat, entitatea nu trebuie sa aiba nici o obligatie prezenta, ca urmare a unui eveniment care creeaza obligatii sau, daca are o asemenea obligatie atunci nu va exista nici o posibila iesire de resurse; de exemplu, societatea poate sa fie actionata in justitie de un tert care are foarte putine sanse de a castiga procesul. In asemenea cazuri, entitatea nu este obligata sa prezinte aceste informatii.

(ii)       Se prezinta datoriile contingente

Pentru a se ajunge la acest rezultat, entitatea trebuie sa aiba o obligatie prezenta sau o posibila astfel de obligatie ca rezultat al unui eveniment care creeaza o obligatie, iar probabilitatea ca datoria sa fie fructificata sa nu fie mai mare de 50%, dar nici foarte indepartata.

In cazuri rare, o datorie contingenta va fi, de asemenea, prezentata acolo unde exista o obligatie prezenta ca rezultat al unui eveniment care creeaza obligatii si este probabil sa existe o iesire de resurse economice, dar nu este posibila o estimare rezonabila a valorii obligatiei.

(iii)  Se constituie un provizion

In cazurile in care entitatea are o obligatie prezenta ca rezultat al unui eveniment trecut, este probabila o iesire de beneficii economice (probabilitate peste 50%) si poate fi facuta o estimare rezonabila a obligatiei, atunci in situatiile financiare trebuie inclus un provizion.

Cum se poate aprecia probabilitatea generarii de resurse catre exterior?

Daca probabilitatea unei iesiri de resurse este presupusa a fi mai mare de 50% atunci standardul presupune ca este mult mai probabil ca evenimentul sa aiba loc. De aceea, este esential sa fie facuta o estimare a probabilitatii ca acel eveniment sa aiba loc. In general, in ceea ce priveste actiunile in instanta, juristii societatii pot furniza informatii utile in aceasta privinta. Date anterioare legate de astfel de evenimente, daca sunt disponibile, (de exemplu, atunci cand s-a acordat garantie unor produse), pot fi utile in aprecierea probabilitatii iesirii de resurse.

Cum se poate face o estimare rezonabila a obligatiei?

In marea majoritate a situatiilor, este posibila determinarea unei game de rezultate posibile si din acestea deriva o estimare realista a obligatiilor societatii. Uneori, aceasta poate implica utilizarea analizei senzitivitatii pentru a determina estimarea care va fi inclusa. Analiza de senzitivitate implica utilizarea unor scenarii diferite, bazandu-se pe probabilitatea ca acel scenariu sa aiba loc intr-adevar. Cu cat este mai mica probabilitatea aparitiei unui anumit scenariu, cu atat este mai mica probabilitatea asociata cu acel scenariu.

In cazurile in care nu este posibila determinarea unei estimari rezonabile, atunci exista o datorie care nu poate fi recunoscuta in situatiile financiare datorita faptului ca nu poate fi cuantificata. Aceasta datorie, desi nerecunoscuta, este prezentata ca o datorie contingenta in situatiile financiare. Asa cum s-a aratat mai sus, totusi aceste circumstante sunt extrem de rare. In mod normal, este suficient sa se ajunga la o aproximare rezonabila a datoriei in discutie, pentru ca ea sa fie inclusa in situatiile financiare.

Active contingente

Un activ contingent trebuie diferentiat de un activ care trebuie sa fie recunoscut in situatiile financiare. Daca posibilitatea ca un activ sa se cristalizeze este aproape sigura, activul nu este de natura contingenta si trebuie sa fie recunoscut. Daca posibilitatea ca un activ sa se cristalizeze este probabila (mai mare de 50%), dar nu este aproape sigura, atunci activul nu trebuie sa fie recunoscut, dar trebuie sa fie prezentat. Daca probabilitatea este mai mica de 50%, activul contingent nu trebuie sa fie nici macar prezentat in situatiile financiare.

Acest lucru este rezumat in urmatoarea schema logica:

Da

Nu

Da

Nu

Calcularea

Cea mai buna estimare a cheltuielilor necesare pentru stingerea unei obligatii prezente (paragraful 36)

Estimarea valorii pe care o intreprindere ar plati-o in mod rational pentru stingerea sau transferarea obligatiei ofera cea mai buna estimare a cheltuielilor necesare pentru stingerea obligatiei prezente la data bilantului.

Cand calcularea unui provizion implica o populatie mare de elemente, obligatia este estimata prin evaluarea tuturor rezultatelor posibile si a probabilitatilor lor asociate.

De exemplu, Damber S.A. vinde produse cu o garantie care prevede scutirea clientilor de costurile reparatiilor pentru oricare defecte de fabricatie care apar in primele 6 luni de la data livrarii. Daca erau detectate defecte minore la toate produsele vandute, ar fi rezultat un cost de reparatii de 1 milion. Daca erau detectate defecte majore la toate produsele vandute ar fi rezultat un cost de reparatii de 4 milioane. Experienta anterioara a entitatii si estimarile viitoare indica faptul ca, pentru anul urmator, 75 % din produsele vandute nu vor avea defecte, 20 % din produse vor avea defecte minore si 5 % din produse vor avea defecte majore. In conformitate cu paragraful 24, entitatea stabileste probabilitatea unei pierderi datorate obligatiilor de garantie asumate dupa cum urmeaza:

Valoarea estimata a costurilor cu reparatiile este:

(75% din zero) + (20% din 1 m) + (5% din 4 m) = 400.000

Acolo unde exista o serie continua de rezultate posibile si fiecare rezultat din acea serie este la fel de probabil ca oricare altul, este folosita valoarea mediana a seriei.

Riscuri si incertitudini asociate cu estimarea (paragraful 42)

Orice riscuri si incertitudini trebuie luate in calcul atunci cand se determina cea mai buna estimare a unui provizion. Este necesara prudenta pentru a ne asigura ca, in asemenea conditii, venitul sau activele nu sunt supraevaluate, iar cheltuielile sau datoriile nu sunt subevaluate. Totusi, incertitudinea nu justifica crearea de provizioane excesive sau o supraevaluare intentionata a datoriilor.

Evenimente viitoare - reflectarea lor in valoarea provizionului (paragraful 48)

Acestea trebuie sa fie reflectate in valoarea provizionului acolo unde sunt suficiente dovezi ca ele vor apare. De exemplu, este vorba de situatiile in care se considera ca impactul tehnologiei viitoare va reduce valoarea iesirilor economice, cum ar fi reducerile de cost estimate, asociate cu cresterea experientei in aplicarea tehnologiei existente unei operatiuni mai mari sau mai complexe de depoluare care a fost deja efectuata. Totusi, dezvoltarea unei astfel de tehnologii nu trebuie sa fie anticipata decat daca este bazata pe dovezi disponibile satisfacatoare, care sa confirme acest lucru.

Exemplu

In anul 2000, ca urmare a unui accident de autobuz, au murit 42 de persoane. S-au facut speculatii despre cauza accidentului si s-a spus ca acesta s-ar datora unui defect la sistemul de directie. Busarom S.A. este producatorul autobuzului si au fost initiate procedurile legale prin care rudele victimelor cer despagubiri societatii. Societatea se disculpa atribuind cauza accidentului unei erori a soferului si crede ca societatea de transport Tour S.A. trebuie sa acorde despagubirile.

Pana la data aprobarii situatiei financiare pentru exercitiul financiar care s-a incheiat la 31 Decembrie 2000, avocatii societatii Busarom cred ca este posibil, dar nu sigur, ca societatea sa nu fie gasita vinovata.

Totusi, cand Busarom intocmeste situatiile financiare pentru exercitiul financiar care se incheie la 31 decembrie 2001 juristii sunt de parere ca, datorita evolutiei dosarului, este probabil ca societatea Busarom sa fie gasita vinovata.

Juristii apreciaza de asemenea ca cea mai probabila valoare a despagubirilor pe care ar putea-o plati Busarom pentru neglijenta, va fi de $400.000. Totusi, suma poate fi minim de $150.000 si maxim de $700.000.

Tratamentul in situatiile financiare

(a)        La 31 Decembrie 2000

Obligatie prezenta ca rezultat al unui eveniment anterior care obliga - Evaluand probele disponibile la data aprobarii situatiilor financiare, apare posibilitatea existentei unei obligatii ca rezultat al unui eveniment anterior. Deoarece este putin probabil ca societatea sa nu fie gasita vinovata, circumstantele sunt prezentate ca datorii contingente in notele la situatiile financiare.

Concluzie - Nu este recunoscut nici un provizion. Circumstantele sunt prezentate ca o datorie contingenta avand in vedere ca probabilitatea aparitiei oricaror iesiri de beneficii economice este considerata ca fiind indepartata.

(b)        La 31 Decembrie 2001

Obligatie prezenta ca rezultat al unui eveniment anterior care obliga - Pe baza probelor disponibile, deoarece juristii au apreciat ca societatea va fi facuta raspunzatoare, exista o obligatie prezenta bazata pe un eveniment petrecut anterior.

O iesire de resurse care cuprinde beneficii economice in intelegere - Este probabila deoarece juristii au apreciat ca este posibil ca societatea sa piarda procesul.

Concluzie - Este recunoscut un provizion de valoarea celei mai bune estimari a valorii necesare pentru stingerea obligatiei. Valoarea care trebuie inclusa este de $400.000; deoarece aceasta este cea mai buna estimare a iesirii probabile de resurse de numerar.

STUDIU DE CAZ - IAS 37

Explozie la Intreprinderea chimica - DFID

Doisprezece angajati ai societatii Galako S.A. au fost omorati ca urmare a unei explozii petrecute la intreprinderea chimica din Galati. In prezent, se afla in desfasurare o ancheta guvernamentala, in incercarea de a determina cauzele accidentului.

O investigatie interna a tragediei intreprinsa de Galako S.A. a dezvaluit faptul ca explozia ar fi putut fi provocata de o valva defecta care a permis gazului sa se scurga in incaperea in care lucrau angajatii. Valva era produsa de societatea DFID SRL. Daca se va dovedi ca aceasta este cauza accidentului, atunci este probabil ca societatea DFID sa suporte si despagubirile cerute de rudele victimelor, in plus fata de costurile necesare reconstruirii partii de cladire distrusa de explozie, impreuna cu activele asociate. Rudele victimelor au inceput actiunile legale impotriva societatii Galako S.A., dar isi vor indrepta atentia spre societatea DFID SRL, daca aceasta va fi facuta responsabila de ancheta guvernamentala.

Polita de asigurare a societatii DFID pentru asemenea incidente acopera valori pana la $ 1 m. Orice suma suplimentara datorata va fi suportata de societate.

Detalii relevante

Accidentul a avut loc la data de 30 Noiembrie 2000.

Ancheta guvernamentala a inceput la data de 4 Decembrie 2000. Se asteapta ca ancheta sa dureze sase luni.

Intentia societatii DFID SRL este ca situatiile financiare pentru exercitiul financiar care se incheie la 31 decembrie 2000 sa fie aprobate la 3 aprilie 2001.

DFID SRL

Proces-verbal al intalnirii de urgenta a consiliului, desfasurata la data de - 2 Decembrie 2000

Subiectul: Explozia de la Galako S.A.

Directorul general a informat membrii consiliului de conducere ca societatea Galako S.A. atribuie cauza accidentului care a avut loc la data de 30 Noiembrie 2000 unei scurgeri de gaz printr-o valva defecta. Valva a fost produsa de DFID SRL, dar conducta a fost produsa de Galako S.A.

Directorul general a adaugat faptul ca a fost initiata o ancheta guvernamentala si ca o echipa de specialisti cerceteaza in prezent cauzele accidentului. El a mai adaugat ca daca DFID SRL va fi gasita responsabila, aceasta va suporta daunele cerute de rudele victimelor si, de asemenea, va acoperi pierderile cauzate de accident intreprinderii chimice si utilajelor acesteia.

Directorul general a declarat ca in acest moment era prea devreme pentru a stabili daca explozia s-a datorat intr-adevar unei defectiuni la o valva. Acest tip de valva este folosit pe scara larga in intreprinderi similare si nu se cunoaste nici un accident care sa fi fost atribuit unei functionari defectuoase a acesteia. Totusi, trebuie subliniat ca in acest moment nu se poate afirma cu certitudine nici ca accidentul nu a fost provocat de o defectiune la acea valva.

Directorul general a adaugat ca societatea va ramane in expectativa in legatura cu problema discutata. El a mai adaugat ca a lasat avocatii firmei sa se ocupe de aceasta chestiune.

SCRISOARE DE LA DIRECTORUL GENERAL DFID CATRE AVOCATII SOCIETATII

Birou de avocatura

Suesco

bd. Unirii 100

Bucuresti

Sector 4

Strict confidential si privat

3 decembrie 2000

Stimati domni,

Re: Explozia de la Galako S.A. pe data de 30 Noiembrie 2000

Este vorba despre accidentul sus-mentionat. In cazul in care societatea va fi gasita responsabila de explozie, v-as fi recunoscator daca ati putea intocmi o evaluare a penalizarilor pe care le-ar avea de suportat societatea

Trebuie subliniat faptul ca aceasta scrisoare nu indica faptul ca societatea accepta responsabilitatea pentru producerea accidentului.

Al dvs. sincer,

MD

DFID SRL

Corespondenta interna

Catre: Contabilul sef

De la : Directorul financiar

Data: 31 ianuarie 2001

Re: Tratamentul potentialului rezultat al investigatiei guvernamentale in accidentul produs la Galako S.A.

V-as fi recunoscator daca ati intocmi pentru sedinta consiliului din 20 februarie 2001 un document care sa prezinte impactul accidentului de mai sus asupra situatiilor financiare pentru exercitiul care se incheie la 31 decembrie 2000. Ar fi folositor daca v-ati sustine afirmatiile cu argumente.

SCENARIUL 1 - ANCHETA GUVERNAMENTALA NU SE FINALIZEAZA

PANA LA 27 IUNIE 2001

DFID SRL

Corespondenta interna

Catre: Contabilul sef

De la: Directorul financiar

Data 22 februarie 2001

Ma refer la corespondenta dvs. din 15 februarie 2001 catre Consiliu, care a fost extrem de folositoare.

Va rog acum sa imi transmiteti parerea dvs. asupra celui mai potrivit tratament contabil, avand in vedere informatiile disponibile pe moment. Va rog, de asemenea, sa includeti si formularea sugerata pentru notele atasate la situatiile financiare, daca considerati ca este cazul.

SCENARIUL 2 - ANCHETA GUVERNAMENTALA ESTE FINALIZATA

LA 31 MARTIE 2001

DFID SRL

Corespondenta interna

Catre: Contabilul sef

De la: Directorul financiar

Data 2 aprilie 2001

Este vorba de corespondenta dvs. din 15 februarie 2001 catre Consiliu care a fost extrem de utila.

Puteti sa imi transmiteti acum opinia dvs. despre cel mai potrivit tratament contabil, tinand cont de informatiile care sunt disponibile acum ? (Nota: anexa cu raportul anchetei guvernamentale)

Fara legatura cu raportul Comisiei guvernamentale pentru investigarea accidentelor

Explozie la Galako S.A. la 30 noiembrie 2000

Publicat la 2 aprilie 2001

Concluzie

Ancheta asupra accidentului de mai sus a stabilit urmatoarele: cauza accidentului a fost defectiunea unei valve din interiorul conductei. Valva a fost produsa de DFID SRL.