Obiectul si metoda contabilitatii

1. Patrimoniul intreprinderii

Bunurile economice formeaza averea intreprinderii, respectiv partea concreta - materializata in: bunuri materiale (cladiri, constructii, utilaje, mijloace de transport, etc.) sau nemateriale (servicii, stoc de informatii), etc.

Ele au o determinare economica - data de faptul ca sunt create in scopul de a satisface anumite nevoi (au valoare de utilitate)[1].

Relatiile de drepturi - se refera la situatia in care titularul de patrimoniu (proprietarul) isi procura o parte din avere din resurse proprii, iar bunurile respective ii apartin de drept.

Relatiile de obligatii - se refera la situatia in care titularul de patrimoniu (proprietarul) isi procura o parte din avere din resurse imprumutate, restituind tertilor echivalentul valoric al bunurilor respective.

Intrucat patrimoniul este studiat in expresie valorica, exista posibilitatea cunoasterii cantitative si calitative a acestuia, din punct de vedere static si dinamic, precum si a modului sau de gestionare.

Putem structura cele prezentate astfel:

contabilitatea se ocupa cu reflectarea in expresie valorica a patrimoniului;

inregistreaza acele conditii concrete de loc si timp circuitul elementelor patrimoniale;

masoara si calculeaza in expresie valorica marimea elementelor patrimoniale;

reflecta miscarea patrimoniului prin operatii de intrari si iesiri in si din patrimoniu si prin procese economice interne de transformare a intrarilor in iesiri.

contabilitatea studiaza modul in care se asigura gestiunea patrimoniului;

pe baza informatiilor furnizate, se fundamenteaza deciziile referitoare la investitia si finantarea, utilizarea si recuperarea elementelor patrimoniale:

se organizeaza controlul privind realizarea deciziilor:

se asuma drepturi si obligatii;

se stabilesc raspunderi cu privire la gospodarirea, integritatea si dezvoltarea patrimoniului.

contabilitatea studiaza echilibrul global al patrimoniului

vegheaza la respectarea ecuatiei patrimoniale data de relatia:

Bunuri economice = Drepturi + Obligatii

Din relatia amintita pot deriva urmatoarele:

Drepturi =Bunuri economice - Obligatii

(patrimoniu net) (patrimoniu strain)

Obligatii =Bunuri economice - Drepturi

(patrimoniu strain) (patrimoniu net)

Echilibrul global al patrimoniului reprezinta expresia dublei determinari a patrimoniului - bunurile economice formeaza substanta economica a acestuia, iar drepturile si obligatiile indica modul de posesiune a acestei substante.

In acest context, putem denumi intreprinderea "unitate patrimoniala".

Contabilitatea inregistreaza operatiunile economice care produc schimbari in continutul patrimoniului. In acest scop, ea foloseste categorii specifice precum: activul, pasivul, cheltuielile si veniturile.

Activul patrimonial cuprinde mijloace economice ca avere concreta a intreprinderii, precum si drepturile de creanta (sumele de incasat).

Pasivul patrimonial reprezinta sursele acestor mijloace - proprii si straine.

In legatura cu definirea lor, s-au elaborat de-a lungul timpului trei teorii fundamentale: juridica, financiara si economica.

Conform teoriei juridice, activul reprezinta bunurile economice ca obiecte de drepturi si obligatii, iar pasivul reprezinta drepturile si obligatiile titularului de patrimoniu.

Conform teoriei financiare, activul reprezinta bunurile in care s-au investit fondurile intreprinderii , iar pasivul reflecta finantarea acestor fonduri (proprie si straina).

Conform teoriei economice, activul reflecta modul de intrebuintare a capitalului, iar pasivul reflecta modul de provenienta a capitalului (capital propriu si capital strain).

Prin urmare, activul reprezinta averea intreprinderii, iar pasivul - capitalul intreprinderii, ceea ce determina scrierea ecuatiei patrimoniale: Avere = Capital

Structurile patrimoniale de activ

Activul se compune din mijloacele economice ale intreprinderii , respectiv din bunurile economice privite prin prisma utilitatii si functionalitatii lor. Aceste bunuri reflecta modul de utilizare a capitalului, sau modul de investire a fondurilor intreprinderii.

Ele se clasifica in functie de gradul de valorificare si gradul de lichiditate.

Dupa modul de valorificare (felul in care participa la procesul de productie, consumandu-se si transmitandu-si valoarea asupra produselor obtinute), avem:

mijloace economice cu durata mare de functionare si care se consuma si se valorifica in mod treptat, pe parcursul mai multor cicluri de exploatare;

mijloace economice care se consuma dintr-o data, fiind reinnoite cu fiecare nou ciclu de exploatare.

Prin lichiditate, se are in vedere capacitatea fiecarui mijloc economic de a parcurge ciclul de exploatare, pana la transformarea lui in bani.

Gradul de lichiditate indica termenul de transformare in bani a mijloacelor economice.

In functie de cele doua criterii, avem:

active fixe;

active circulante.

a. Activele fixe - se mai numesc si imobilizari sau active imobilizate, au o existenta durabila in intreprindere si nu se consuma la prima utilizare.

Ele cuprind: imobilizari corporale, imobilizari necorporale si imobilizari financiare.

a1. Imobilizarile corporale = bunurile materiale, tangibile care participa la procesul de productie cu intreaga lor valoare de utilitate, dar se consuma si isi transmit treptat valoarea asupra produselor realizate cu ajutorul lor. Ele participa la mai multe cicluri de exploatare.

Se clasifica in doua mari grupe: terenuri si mijloace fixe.

Terenurile - cuprind: terenuri agricole si silvice, terenuri pentru constructii, amenajari de terenuri, etc.

Mijloacele fixe - cuprind bunurile cu o durata de utilizare mai mare de un an calendaristic si o valoare mai mare decat limita prevazuta de lege (in prezent aceasta limita este de 5.000.000 lei). Cele doua conditii trebuie indeplinite simultan.

Din grupa mijloacelor fixe fac parte: cladirile si constructiile speciale, utilajele de lucru, aparatele de masura si control, mijloacele de transport, animalele de munca (calul, magarul, boul) si plantatiile, mobilierul si echipamentele de calcul electronic, etc.

Fiind utilizate o perioada indelungata in procesul de productie, mijloacele fixe, se uzeaza, necesitand in final inlocuirea lor cu altele noi, sau cu altele mai performante.

Uzura poate fi privita - sub aspect fizic si sub aspect moral.

Uzura fizica se refera la deteriorarea mijloacelor fixe prin participarea lor la procesul de productie.

Uzura morala se refera la ramanerea in urma a mijloacelor fixe din punct de vedere al performantelor tehnice, prin aparitia pe piata a unor mijloace fixe cu aceeasi utilitate, dar mai performante din punct de vedere tehnic.

Deci, un  mijloc fix, desi nou - poate fi uzat din punct de vedere moral.

Expresia valorica a uzurii o reprezinta amortizarea.

In contabilitate, amortizarea reprezinta recuperarea treptata a valorii mijlocului fix, numita valoare de intrare, prin includerea pe cheltuielile societatii, a cote pati din aceasta valoare.

Calculul amortizarii se face lunar si anual, in functie de trei elemente[2]:

valoarea de intrare a mijlocului fix in evidenta intreprinderii, care este si valoarea de inregistrare in contabilitate;

durata normala de functionare, exprimata in ani, conform tabelelor prevazute de lege (fiecare mijloc fix are o durata proprie de folosinta, in functie de natura sa, destinatia sa si parametrii tehnici);

metoda de amortizare utilizata (modul de calcul) liniara sau degresiva;

w           metoda liniara consta in calculul unor amortizari constante lunare si anuale (sume egale) - determinate prin aplicarea unei cote lineare asupra valorii de intrare:

cota lineara: c_l=(1/D) 100, unde D - durata normala de functionare.

amortizarea anuala: V_i c_l, unde: Vi - valoarea de intrare.

Exemplu: Un mijloc de transport are valoare de inregistrare de 20 mil. lei, iar durata normala de folosinta de 5 ani.

Pentru a calcula amortizarea, determinam elementele c_l=(1/5)

Planul de amortizare in regim linear.

Pentru inregistrarea in contabilitate a amortizarii, intereseaza coloana 4, unde sumele anuale se impart la 12 luni, obtinand amortizarea lunara.

Amortizarea anuala = 20.000.000 x20%= 4.000.000 lei;

Amortizarea lunara = 4.000.000/12 luni=333.330 lei

metoda degresiva - consta in calculul unor amortizari mai mari in primii ani, care descresc treptat, si a unor sume egale (lineare) in ultimii ani de functionare.

Metoda se poate aplica:

w      fara influenta uzurii morale;

w      cu influenta uzurii morale (in acest caz, amortizarea se inregistreaza pe o durata mai redusa decat durata normala de folosinta, aceasta permitand inlocuirea mai rapida a mijlocului fix uzat moral).

Indiferent de metoda de amortizare folosita, in momentul amortizarii integrale, mijlocul fix se scoate din evidenta. Acest moment marcheaza recuperarea integrala de catre intreprindere a valorii de intrare (de inregistrare) a mijlocului fix.

Se amortizeaza in aceleasi conditii cu mijloacele fixe si amenajarile de terenuri.

Terenurile fara amenajari nu se amortizeaza, deoarece nu presupun nici un efort din partea factorului uman.

a Imobilizarile necorporale = bunuri nemateriale, reprezentate prin documente juridice sau comerciale ce atesta anumite drepturi ale intreprinderii.

Ele cuprind urmatoarele categorii: cheltuieli de constituire, cheltuieli de cercetare - dezvoltare, concesiuni, brevete, licente, marci de fabrica, fond comercial, programe informatice, etc.

Cheltuielile de constituire = cheltuieli efectuate de intreprindere la infiintarea ei: taxe de inmatriculare la Registrul Comertului, de publicare la Monitorul Oficial, cheltuieli cu emisiunea de actiuni, etc.

Cheltuielile de cercetare - dezvoltare = cheltuielile efectuate de intreprindere pentru procurarea sau realizarea unor proiecte de cercetare ce urmeaza a fi utilizate in procesul de productie.

Concesiunile = conventii prin care intreprinderea dobandeste dreptul de a exploata bunuri proprietatea statului (terenuri, cladiri, etc.).

Brevetul = actul prin care se recunoaste unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un produs al carui autor este.

Licentele = drepturi castigate de intreprindere de a exploatare un brevet prin cumpararea acestuia (licenta de fabricatie pentru un anumit produs).

Marcile de fabrica = sume investite de intreprindere pentru a face ca produsele ei sa se deosebeasca de produse similare existente pe piata (BMW, KODAK, COCA-COLA, etc.)

Fondul comercial = dreptul suplimentar cuvenit intreprinderii, peste valoarea bunurilor materiale, datorita existentei unor conditii deosebite: vad comercial, clientela, etc.

Ca si amortizarile corporale, si activele imobilizate necorporale se supun amortizarii (pe o durata de maxim 5 ani, cu exceptia concesiunilor, brevetelor, licentelor si marcilor de fabrica, care se amortizeaza pe toata durata de exploatare a acestor drepturi).

a3. Imobilizarile financiare = investitii financiare in capitalul altor intreprinderi si imprumuturi acordate pe termen lung altor intreprinderi, in scopul obtinerii de castiguri (sub forma de dividende sau dobanzi).

Ele cuprind urmatoarele categorii:

titluri de participare = actiuni/parti sociale cumparate de intreprindere pe termen mediu si lung in capitalul altor intreprinderi, ce-i confera dreptul de decizie in activitatea acestora si dreptul de a obtine anual, venituri sub forma de dividende.

Exemplu: Intreprinderea  A cumpara 1000 actiuni la intreprinderea B in valoare de 10 mil. lei. A devine actionar al lui B, cu drept de decizie. La sfarsitul fiecarui an, A incaseaza de la B dividende.

Titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu = actiuni/parti sociale cumparate de intreprindere pe termen mediu si lung, in capitalul altor intreprinderi, fara drept de decizie in activitatea acestora, dar cu dreptul de a obtine dividende;

Creante legate de participatii = imprumuturi acordate de intreprindere pe termen mediu si lung altor intreprinderi la care aceasta detine titluri de participare. Imprumuturile se acorda in scopul obtinerii de venituri, sub forma de dobanzi.

Exemplu: Intreprinderea A acorda intreprinderii B un imprumut de 50 mil. lei: dobanda 15% termen de rambursare 5 ani. Anual A incaseaza de la B o dobanda de 50 mil. x 15% = 7.500.000 lei, iar la scadenta primeste de la B cele 50 mil. imprumutate.

Imprumuturi acordate pe termen mediu si lung = imprumuturi acordate altor intreprinderi, in scopul obtinerii de dobanzi.

Deci, activele fixe (imobilizarile) se caracterizeaza printr-o valorificare treptata si un grad redus de lichiditate.

b. Activele circulante - participa la procesul de productie cu intreaga lor valoare de utilitate si se consuma transmitandu-si integral valoarea asupra noului produs.

Ele isi schimba in permanenta forma naturala si functionala (marfa, bani, creante) in cadrul stadiilor din circuitul economic pe care le parcurg (aprovizionare, productie, desfacere).

De asemenea, intra si ies de mai multe ori din intreprindere in cursul unui an calendaristic.

Ele cuprind: mijloace circulante materiale, mijloace circulante banesti si mijloace circulante in decontare.

b1. Mijloacele circulante materiale = stocurile si productia in curs de executie, cuprinzand urmatoarele categorii: materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, produse finite, semifabricate, produse reziduale, productie neterminata, marfuri, ambalaje, etc.

Ele participa la ciclul de exploatare pentru a fi consumate in procesul de productie sau pentru a fi vandute ca atare, dupa caz.

Materiile prime = Stocuri cumparate in scopul de a fi consumate in procesul de productie. Ele participa direct la realizarea produselor finite si se regasesc integral/partial in acestea, in stare initiala sau transformata.

Exemplu:   - lemnul pentru fabricarea mobilei;

- otelul pentru fabricarea tablei;

- laptele pentru fabricarea produselor lactate, etc.

Materialele consumabile = Stocuri cumparate ce participa la procesul de productie, fara a se regasi in produsele finite:

Exemplu: materiale auxiliare; combustibili, materiale de ambalat (hartie, pungi); piese de schimb, seminte, furaje, etc.

O categorie aparte o constituie obiectele de inventar de mica valoare sau scurta durata - care reprezinta bunuri ce nu indeplinesc simultan cele doua conditii pentru a fi mijloace fixe (ele au fie durata de folosinta mai mare de un an, dar valoare mai mica decat limita legala, fie invers).

Exemplu: scule, dispozitive, verificatoare, echipamente de protectie si de lucru, etc.

Intrucat servesc mai multor cicluri de exploatare, obiectele de inventar se supun uzurii:

Productia neterminata = productia in curs de executie ce a parcurs numai o parte a procesului tehnologic, fara a ajunge la stadiul de produs finit.

Produsele finite = Stocuri realizate in productie proprie, respectiv produsele ce au parcurs in intregime stadiile procesului tehnologic, putand fi vandute catre terti.

Exemplu: pantofi pentru industria de pielarie si incaltaminte, utilaje pentru industria constructoare de masini, legume si fructe pentru ferma agricola, etc.

Semifabricatele = produsele ce au parcurs partial stadiile procesului tehnologic, dar care pot fi vandute ca atare.

Produsele reziduale = produsele ce au parcurs in intregime procesul tehnologic dar nu indeplinesc conditiile calitative de a fi produs finit (rebuturi).

Animalele si pasarile = stocuri destinate reproductiei sau vanzarii Exemplu: porcul, vaca, gaina, rata, curcanul, etc.

Marfurile = stocuri cumparate in scopul revanzarii lor ca atare (fara a le transforma).

Exemplu: textile, incaltaminte, cosmetice, preparate din carne, lactate, paine, legume, fructe, etc.

Ambalajele = Stocuri cumparate sau realizate in productie proprie, destinate transportului si depozitarii produselor si marfurilor.

Exemplu: lazi, navete, saci, etc.

b Mijloacele circulante banesti - elemente de trezorerie concretizate in: titluri de plasament, disponibilitati banesti si alte valori.

Titlurile de plasament (plasamente de trezorerie) = hartii de valoare sub forma de actiuni si obligatiuni cumparate de intreprindere pe termen scurt pentru a fi anulate sau vandute tertilor, pentru obtinerea de venituri imediate. Vanzarea - cumpararea se face prin bursa de valori.

(Actiune = hartie de valoare ce confera posesorului ei titlul de proprietate asupra unei parti din capitalul intreprinderii si dreptul de a obtine venituri variabile sub forma de dividende.

Obligatiune = hartie de valoare ce confera posesorului ei titlul de creditor asupra unei sume si dreptul de a obtine venituri fixe sub forma de dobanzi).

Exemplu: Intreprinderea cumpara la bursa de valori 1000 obligatiuni in valoare de 2 mil.

Disponibilitatile banesti = sume de bani in lei sau in devize, existente in casieria intreprinderii, in contul curent la banca, in CEC-uri de incasat sau in acreditive.

Exemplu: Intreprinderea are disponibil in casierie 1.000.000 lei si disponibil in cont 5.000.000 lei.

CEC - urile de incasat = instrumente de plata intocmite de clienti pentru a-si achita datoriile fata de intreprindere.

Exemplu: Intreprinderea a primit de la un client, caruia i-a vandut marfuri in valoare de 1mil. lei, o fila de CEC in valoare de 1 mil. lei.

Acreditivele = depozite banesti rezervate de intreprindere la banca, puse la dispozitia unor furnizori, pentru efectuarea platilor catre acestia.

Exemplu: In scopul achitarii unei datorii fata de un furnizor, intreprinderea a deschis din cont nu acreditiv de 10 mil. lei.

Alte valori de trezorerie = se concretizeaza in: timbre fiscale si postale, tichete de calatorie, bilete de odihna si tratament, bonuri de consum fix pentru benzina si motorina - valori existente in casieria intreprinderii.

Exemplu: Intreprinderea a cumparat timbre postale in valoare de 100.000 lei si tichete de calatorie de 50.000 lei.

b3. Mijloacele circulante in decontare = creantele intreprinderii

In aceasta categorie intra sumele ce urmeaza a fi incasate de intreprindere in urma vanzarii de bunuri si servicii catre terti - numiti generic debitori.

Exemplu: Intreprinderea a vandut unui client (debitor) produse finite in valoare de 3 mil. lei. Astfel, intreprinderea inregistreaza fata de debitor o creanta de 3 mil. lei.

Deci, activele circulante se caracterizeaza printr-o valorificare integrala si un grad ridicat de lichiditate.

3. Structurile patrimoniale de pasiv

Pasivul se compune din sursele intreprinderii, reflectand modul de finantare a activului si gradul de exigibilitate a surselor de finantare.

Finantarea activului se refera la modul de dobandire si sustinere financiara a mijloacelor economice. Ea poate fi: proprie si straina[3].

Finantarea proprie a intreprinderii se asigura prin intermediul capitalului social constituit la inceputul activitatii.

Finantarea straina se asigura de catre terte persoane sub forma: creditelor bancare, a imprumuturilor primite de la intreprinderi  si prin datoriile in curs de decontare (datorii neachitate inca).

Exigibilitatea surselor de finantare vizeaza termenul de scadenta a acestora (de plata).

Dupa gradul de exigibilitate, sursele de impart in: surse permanente si surse curente.

a. Sursele permanente - cuprind surse proprii si surse straine pe termen mediu si lung.

a1. Sursele proprii - denumite si capital propriu - cuprind urmatoarele categorii: capital social; prime legate de capital; diferente de reevaluare; rezerve; fonduri proprii; profit: subventii pentru investitii si provizioane (reglementate si pentru riscuri si cheltuieli);

Capitalul social = sursa proprie permanenta ce se constituie la infiintarea intreprinderii, reprezentand conditia de existenta si functionare a acesteia.

Capitalul social este format din actiuni/parti sociale, avand valoare egala, numita valoare nominala de inregistrare in contabilitate.

Exemplu: Se considera capitalul social al intreprinderii organizata ca SA, formata din 1.000 actiuni cu o valoare nominala de 5.000 lei/buc. Deci, valoare capital social = 1.000 actiuni x 5.000 lei/act = 5.000.000 lei.

Formarea capitalului are loc prin aportul in bani si in natura adus de actionari/asociati.

Promisiunea scrisa a actionarilor de a participa la formarea capitalului se numeste subscriere, iar aducerea aportului in bani sau in natura se numeste varsarea capitalului.

Pe parcurs, capitalul social se poate majora sau diminua prin hotararea Adunarii Generale a Actionarilor (AGA).

→ Majorarea se produce prin:

Emiterea de noi actiuni sau parti sociale, care prin vanzarea lor catre actionari sa genereze aducerea de noi aporturi.

Exemplu: Se majoreaza capitalul social prin emiterea a 500 actiuni noi cu o valoare nominala de 5.000 lei/buc. Crestere capital = 500 act. × 5.000 lei/act = 500.000 lei. Pe aceasta cale, creste averea reala a intreprinderii intrucat noii actionari vin cu noi aporturi in bani sau in natura.

Operatii interne - prin incorporarea la capitalul social a rezervelor, primelor de capital, diferentelor de reevaluare, fondurilor proprii sau cote - parti din profitul obtinut.

Exemplu: Se majoreaza capitalul social din: rezerve 3 mil. lei; prime de capital 1 mil. lei, diferenta de reevaluare 2 mil. lei; fonduri proprii 1 mil. lei; profit 1 mil. lei. Deci capitalul social creste cu 8 mil. lei. Averea intreprinderii nu se modifica (intrucat nu se aduc noi aporturi).

→ Diminuarea se produce prin:

Rambursarea catre actionari a unei parti din capital atunci cand se considera ca volumul de activitate este redus in raport cu capitalul social.

Exemplu: Se rascumpara de la actionari 100 act. × 50.000 lei/buc = 500.000 lei. Capitalul social se diminueaza cu 500.000 lei.

Acoperirea unor pierderi inregistrate in anii anteriori, prin parti din capitalul social.

Exemplu: Se acopera o pierdere precedenta de 1 mil. lei prin diminuarea capitalului social cu 1 mil. lei.

Retragerea unor actionari/asociati, in conditiile prevazute de statutul societatii.

Exemplu: Actionarii se retrag din intreprindere, solicitand contravaloarea a 200 act. × 5.000 lei/act. = 1.000.000 lei. Capitalul social, se diminueaza cu 1.000.000 lei.

Primele legate de capital - se constituie in scopul completarii capitalul social - cu ocazia emiterii de noi actiuni la un pret de emisiune mai mare decat valoarea lor nominala. Se folosesc pentru majorarea capitalului social sau rezervelor.

Exemplu: Se emit 200 actiuni noi la un pret emisiune de 6.000 lei/act., stiind ca Vn = 5.000lei/act. Actionarii vor aduce aporturi in valoare de 200 act. x 6.000 lei/ act.= 1.200.000 lei, din care crestere capital = 200 x 5.000 lei = 1 mil. lei si prime legate de capital 200.000 lei (1.200.000 - 1.000.000 lei).

Rezervele de reevaluare - se constituie in scopul compensarii pierderilor provenite din devalorizarea imobilizarilor.

Periodic, se efectueaza reevaluarea imobilizarilor conform prevederilor legale in vigoare, stabilindu-se valoarea actuala a acestora, mai mare decat valoarea lor de inregistrare. Diferentele constituie diferente de reevaluare si se folosesc pentru majorarea capitalului social sau rezervelor.

Exemplu: Pentru un strung cu valoare de inregistrare de 10 mil. lei, se stabileste in urma reevaluarii, o valoare de 11 mil. lei deci, diferenta de reevaluare este de 1 mil. lei.

Rezervele - se constituie din profit, in scopul acoperirii pierderilor din anii precedenti, sau pentru cresterea capitalului social.

Exemplu: Se constituie din profit o rezerva legala de 1 mil. lei: rezerva statutara de 1 mil. lei si alte rezerve de 1 mil.lei. Total = 3 mil. lei.

Profitul obtinut in anul curent sau cel obtinut in anul precedent si neutilizat (nerepartizat) - reprezinta o sursa cu caracter provizoriu, intrucat in momentul repartizarii profitului, sursa se transforma in fonduri proprii, rezerve sau dividende cuvenite actionarilor/asociatilor.

Exemplu: Se obtin venituri de 15 mil. lei si se efectueaza cheltuieli de 12 mil.lei, rezultand un profit de 3 mil. lei.

Subventiile pentru investitii (subventii de capital) = sume de bani obtinute de intreprindere de la bugetul statului pentru finantarea unor investitii de interes national (constructia de sosele, baraje, etc.). Sumele au caracter nerambursabil.

Provizioanele = surse constituite de intreprindere la sfarsitul anului, pentru evitarea unor riscuri posibile generale de: cresteri de preturi, litigii cu alte intreprinderii, garantii acordate clientilor, pierderi din schimb valutar, etc.

Exemplu: Se vand clientilor produse cu termen de garantie (televizoare). Prin contract se prevad reparatii ce urmeaza a fi efectuate pe perioada garantiei, de 1 mil. lei. Pentru a evita riscul generat de reclamatiile clientilor in perioada de garantie, se constituie provizion.

a Sursele straine - capital strain - reprezinta capitalurile furnizate de terti sub forma de imprumuturi pe termen mediu si lung.

Ele au termen de rambursare mai mare de un an calendaristic (mediu - intre 1-5 ani, lung peste 5 ani) si sunt purtatoare de dobanda.

Acestea cuprind: imprumuturile din emisiuni de obligatiuni, creditele bancare pe termen mediu si lung, datoriile legate de participatii si alte imprumuturi (aceste categorii se mai numesc datorii financiare).

Imprumuturile din emisiuni de obligatiuni (creditele obligatoare) au la baza obligatiunile emise de intreprindere si vandute tertilor, in scopul obtinerii imprumutului (creditorii por fi societati pe actiuni, companii, sau populatia).

Creditele bancare pe termene mediu si lung - imprumuturi primite de la banci, in baza contractelor de credit si a garantiilor materiale depuse (activele intreprinderii).

Datoriile legate de participatii - imprumuturi primite de la intreprinderi la care intreprinderea in cauza detine titluri de participare.

Toate aceste imprumuturi genereaza obligatia intreprinderii de a plati dobanzile prevazute prin contract, precum si ratele imprumutului, conform planului de rambursare.

Deci, sursele de finantare permanente - proprii sau straine - se caracterizeaza printr-un grad redus de exigibilitate.

b. Sursele curente = datorii pe termen scurt inregistrate fata de: furnizori (datorii comerciale); salariati (datorii salariale): actionari asociati; bugetul statului (datorii fiscale), bugetul Asigurarilor Sociale (datorii sociale), banci - ( credite bancare pe termen scurt).

Persoanele fizice/juridice carora intreprinderea le datoreaza sume de bani, poarta denumirea generica de creditori.

Toate aceste datorii au termene de rambursare sub un an calendaristic si nu sunt purtatoare de dobanda, cu exceptia creditelor bancare pe termen scurt.

Deci, sursele curente, se caracterizeaza printr-un grad ridicat de exigibilitate.

4. Structurile de cheltuieli si venituri

Pentru inregistrarea proceselor interne ce produc modificari in patrimoniul intreprinderii, in contabilitate se utilizeaza cheltuielile si veniturile.

Cheltuielile reflecta consumuri de mijloace economice precum si plati efectuate de intreprindere pentru diverse servicii, contravaloarea muncii prestate de angajati, etc.

Exemplu: Cheltuieli cu materii prime, cheltuieli cu energie si apa, cheltuieli cu salariile angajatilor, cheltuieli cu impozite si taxe, etc.

Orice cheltuiala efectuata, genereaza un rezultat. Acest  rezultat desemneaza veniturile, respectiv fondurile (sumele de bani) ce revin intreprinderii ca rezultat al propriei activitati.

Exemplu: Venituri din vanzarea produselor finite, venituri din vanzarea marfurilor, venituri din prestari de servicii catre terti, etc.

In functie de natura lor economica, cheltuielile si veniturile se clasifica pe trei mari tipuri de activitati: de exploatare, financiare si exceptionale.

1. Pentru activitatea de exploatare avem:

Cheltuieli de exploatare - cheltuieli ocazionate de activitatea curenta (obisnuita) de productie si comerciala a intreprinderii. Ele cuprind urmatoarele grupe:

Cheltuieli privind consumuri de stocuri: cheltuieli cu materii prime si materiale, cheltuieli cu marfuri, cheltuieli cu ambalaje, cheltuieli cu obiecte de inventar, etc.

Aceste cheltuieli reflecta diminuarea stocurilor prin utilizarea lor in procesul de productie;

Cheltuieli cu servicii si lucrari prestate de terti: cheltuieli cu reparatii utilaje; cheltuieli cu chirii de achitat catre proprietar; cheltuieli cu colaboratorii; cheltuieli de protocol, reclama si publicitate, cheltuieli cu transportul de bunuri si persoane; cheltuieli cu telefonul; cheltuieli cu servicii bancare, etc.

Aceste cheltuieli reflecta contravaloarea serviciilor prestate intreprinderii de terti.

Cheltuieli cu personalul; cheltuieli cu salariile, cheltuieli cu asigurarile si protectia sociala, etc.

Aceste cheltuieli reflecta salariile datorate de intreprindere angajatilor precum si cotele de asigurari sociale si somaj datorate de intreprindere bugetului Asigurarilor Sociale pentru salariile lucratorilor.

Cheltuieli cu amortizari si provizioane; cheltuieli cu amortizarea imobilizarilor; cheltuieli cu constituirea provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli si pentru deprecieri.

Aceste cheltuieli reflecta: pe de o parte - amortizarea activelor imobilizate prin recuperarea treptata a cotelor - parti din valoarea lor de intrare, datorita utilizarii in procesul de productie, (Exemplu: cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport, utilajelor, etc.) - iar pe de alta parte - constituirea provizioanelor in scopul evitarii unor posibile riscuri generate de: litigii, garantii acordate clientilor, reparatii capitale la utilajele din dotare, deprecierea (scaderea valorii) activelor fixe si circulante;

Alte cheltuieli de exploatare

Venituri din exploatare- venituri provenite din activitatea curenta a intreprinderii. Ele cuprind urmatoarele grupe:

Venituri din vanzari de: produse finite, semifabricate, produse reziduale, marfuri, prestari servicii catre terti, chirii de incasat de la terti (chiriasi) etc.

Aceste venituri, intrucat reflecta finalitatea activitatilor de productie si comerciala, formeaza un indicator extrem de importat al activitatii intreprinderii si anume cifra de afaceri. In functie de el se calculeaza o serie de alti indicatori si se analizeaza activitatea intreprinderii static, dinamic si comparativ cu alte intreprinderi.

Venituri din productia stocata - reflecta valoarea produselor realizate de intreprindere in productie proprie si aflate pe stoc - nevandute catre terti.

Venituri din productia de imobilizari - reflecta valoarea activelor imobilizate realizate de intreprindere in productie proprie (utilaje, cladiri, mijloace de transport etc.) ce urmeaza sa deserveasca activitatea intreprinderii, (procesul de productie).

Venituri din subventii de exploatare - reflecta sumele primite de intreprindere de la bugetul statului pentru a sprijini activitatea curenta a acesteia (de productie/comerciala), sumele avand caracter nerambursabil (intreprinderea nu mai restituie suma la buget);

Alte venituri din exploatare

Venituri din provizioane: reflecta provizioanele anulate datorita ramanerii lor fara obiect (exemplu: prin pierderea litigiului cu o alta intreprindere, provizionul constituit pentru litigii nu mai are obiect, deci se anuleaza)

→ Comparand veniturile activitatii de exploatare cu cheltuielile de exploatare, determinam rezultatul activitatii de exploatare (profit din exploatare, cand veniturile din exploatare sunt mai mari decat cheltuielile si respectiv pierdere din exploatare cand cheltuielile de exploatare sunt mai mari decat veniturile).

Astfel:

Profit din exploatare (+) = Venituri din exploatare - Cheltuieli de exploatare

Pierderi din exploatare (-) = Cheltuieli  de exploatare - Venituri din exploatare

Pentru activitatea financiara avem:

Cheltuieli financiare.

Ele cuprind urmatoarele grupe:

Pierderi din creante legate de participatii - cheltuieli inregistrate atunci cand intreprinderea acorda un imprumut pe termen mediu si lung unei alte intreprinderi la care este actionar principal, si ulterior, nu-si mai recupereaza banii, din diverse motive.

Cheltuieli privind titluri de plasament - se inregistreaza atunci cand intreprinderea vinde titluri de plasament la un pret de vanzare mai mic decat pretul la care le-a cumparat anterior. Cheltuielile reflecta diferenta nefavorabila dintre cele doua preturi.

Cheltuieli privind diferentele de curs valutar - se inregistreaza cand:

Intreprinderea plateste unui furnizor o datorie in valuta - la un curs valutar mai mare decat cursul din momentul cumpararii bunurilor.

Intreprinderea incaseaza de la client o creanta in valuta - la un curs valutar mai mic decat cursul din momentul vanzarii bunurilor.

Cheltuieli cu dobanzi - reflecta dobanzile datorate de intreprindere tertilor (banci, alte intreprinderi), pentru creditele pe termen lung, mediu si scurt primite de la acestia;

Cheltuieli cu sconturi acordate - se inregistreaza atunci cand intreprinderea vinde bunuri clientilor si acorda acestora reduceri, incasand de la clienti o suma mai mica in raport cu contravaloarea bunurilor vandute. Cheltuielile reflecta diferenta nefavorabila dintre valoarea de incasat si cea incasata efectiv.

Cheltuieli financiare privind amortizari si provizioane (constituiri de provizioane pentru pierderi din schimb valutar, titluri de plasament, deprecieri de imobilizari financiare).

Alte cheltuieli financiare

Venituri financiare.

Ele cuprind urmatoarele grupe:

Venituri din participatii sau din alte titluri imobilizate - dividende incasate de la alte intreprinderi, pe baza titlurilor de participare/de portofoliu pe care intreprinderea le detine in capitalul acestora.

Venituri din creante imobilizate - dobanzi incasate de catre intreprindere de la terte intreprinderi - carora le-a acordat imprumuturi pe termen mediu si lung.

Venituri din titluri de plasament - se inregistreaza atunci cand intreprinderea vinde titluri de plasament la un pret de vanzare mai mare decat pretul la care acestea au fost cumparate. Veniturile reflecta diferenta favorabila dintre cele doua preturi.

Venituri din dobanzi - reflecta dobanzile incasate de intreprindere de la banci, pentru disponibilul acesteia in contul bancar.

Venituri din sconturi obtinute - se inregistreaza atunci cand intreprinderea cumpara bunuri de la furnizori, beneficiind din partea acestora de reduceri - si deci platind furnizorilor o suma mai mica in raport cu contravaloarea bunurilor cumparate. Veniturile reflecta diferenta favorabila dintre valoarea datorata si cea platita.

Venituri din provizioane - reflecta provizioanele anulate datorita ramanerii lor fara obiect (Exemplu: Prin cresterea valorii titlurilor de plasament, provizionul constituit pentru deprecierea titlurilor ramane fara obiect si prin urmare, se anuleaza).

Alte venituri financiare

→ Comparand veniturile financiare cu cheltuielile financiare, determinam rezultatul activitatii financiare (profit financiar, cand veniturile financiare sunt mai mari decat cheltuielile si respectiv pierdere financiara, cand cheltuielile financiare sunt mai mari decat veniturile). Astfel:

Profit financiar (+) = Venituri financiare - Cheltuieli financiare

Pierdere financiara (-) = Cheltuieli financiare - Venituri financiare

Daca insumam rezultatul activitatii de exploatare (profit+/pierdere -) - cu rezultatul activitatii financiare (profit+/pierdere -), se determina rezultatul curent care poate fi:

Profit curent (+) = Profit din exploatare + Profit financiar

Pierdere curenta (-) = Pierdere din exploatare + Pierdere financiara

3. Pentru activitatea extraordinara avem:cheltuieli extraordinare si venituri extraordinare-au un caracter intamplator,de exceptie(calamitati naturale,razboaie,prime primite ca venituri in cazul in care agentul economic a fost asigurat in acest sens)

→ Comparand veniturile extraordinare cu cheltuielile extraordinare determinam rezultatul extraordinar . Astfel:

Profit extraordinar (+) = Venituri extraordinare - Cheltuieli extraordinare.

Pierdere extraordinara (-) = Cheltuieli extraordinare - Venituri extraordinare

→ Insumand rezultatele celor trei tipuri de activitati (profit+/pierdere -) obtinem rezultatul exercitiului:

Profit (+)/pierdere (-)= Profit/pierdere din exploatare + Profit/pierdere financiara + Profit/pierdere extraordinara.

Profitul exercitiului reprezinta o suma bruta, care se supune impozitarii, conform prevederilor legale in vigoare.

Impozitul pe profit reprezinta o cheltuiala distincta a intreprinderii, si in acelasi timp, o datorie a acesteia fata de bugetul statului.

Daca din profitul brut scadem aceasta cheltuiala, rezulta profitul net.

Deci: Profit net = profit brut (contabil) - impozitul pe profit).

Profitul net se supune repartizarii pe destinatiile legale: constituire de rezerve, constituire de fonduri proprii, dividende cuvenite actionarilor/asociatilor; crestere de capital social; acoperire de pierderi din anii precedenti. Sumele nerepartizate se transmit (se reporteaza) in exercitiul urmator ca profit nerepartizat.

Pierderea exercitiului se transmite (se reporteaza) in exercitiul urmator ca pierdere neacoperita.

In exercitiul urmator:

Profitul nerepartizat se repartizeaza pe destinatiile legale ca si profitul anului curent:

Pierderea neacoperita se acopera, conform legii, din urmatoarele resurse: profitul anului curent, rezervele existente, sau prin diminuarea capitalului social.

Repartizarea profitului, respectiv acoperirea pierderii, se aproba prin hotararea Adunarii Generale a Actionarilor/Asociatilor (AGA).