EVAZIUNEA FISCALA

EVAZIUNEA FISCALA

1. Cai si forme de manifestare

Multitudinea obligatiilor pe care le impun legile fiscale contribuabililor au stimulat ingeniozitatea si inventivitatea acestora de eludare a legilor fiscale, in acest sens, profeso­rul Virgil Codrescu arata ca: "Evaziunea fiscala a fost intotdeauna in special activa si ingenioasa pentru motivul ca fiscul, lovind indivizii in averea lor, ii atinge in cel mai sensibil interes: interesul banesc".

Evaziunea fiscala este un fenomen de masa care, cu toate ca a fost analizat si studiat cu atentie de practicieni si teoreticieni, este inca imprecis definit, dominat de confuzii terminologice si opinii contradictorii. Cel mai frecvent, evaziunea fiscala este definita ca fiind sustragerea de la plata impozitelor si taxelor asupra veniturilor si bunurilor dobandi­te, ce intra sub incidenta impozitarii fiscale.

In normele de lucru elaborate de Ministerul Finantelor Publice, fenomenul de evaziu­ne fiscala este definit ca "sustragere totala sau partiala de catre unii contribuabili, persoa­ne/fizice sau juridice prin diverse forme, de la plata a obligatiilor fata de buget'.

Literatura de specialitate, bogata in intentii, ofera multiple interpretari fenomenelor de evaziune fiscala si frauda fiscala. Unii autori asimileaza in parte cele doua notiuni, iar altii stabilesc o distinctie neta intre acestia.

In tarile anglo-saxone se utilizeaza termenul «tax evasion» pentru a defini frauda fis­cala, iar pentru evaziune fiscala se foloseste termenul «tax avoidance».

Jean Claude Martinez, un reputat specialist francez, in lucrarea "La fraude fiscale", evi­dentiaza ca termenul de «evaziune fiscala» se include in cel de «frauda fiscala» si, astfel, evaziunea fiscala ar fi "arta de a evita caderea in campul de atractie al legii fiscale".

In mod asemanator, M. Dwerger apreciaza ca evaziunea fiscala desemneaza "ansam­blul manifestarilor de fuga din calea impozitului'.

In alte situatii, literatura de specialitate abunda in imprecizii privind definirea evaziu­nii fiscale, frauda fiscala, economia subterana, criminalitatea economica. Aceste impreci­zii provin din diversitatea termenilor folositi pentru definirea aceluiasi fenomen: neindeplinirea voita de catre contribuabili a obligatiilor fiscale.

In multe situatii, se considera ca frauda fiscala desemneaza o infractiune la lege si se deosebeste de evaziunea fiscala, care ar reprezenta o utilizare abila a posibilitatilor oferite de lege. Este semnificativa in acest sens conceptia autorilor C.V. Browin si P.M. Jakson, conform carora evaziunea fiscala (tax avoidance) este definita ca o reorganizare legala a unei afaceri, astfel incat sa se minimizeze obligatia fiscala, iar frauda fiscala (tax evasion) ca pe o rearanjare ilegala a unei afaceri in acelasi scop.

In aceasta conceptie, evaziunea fiscala ar insemna reducerea la minim a impozitarii prin cunoasterea si luarea in considerare a tuturor posibilitatilor reale oferite de lege, iar frauda fiscala ar fi determinata de preocuparea contribuabilului de a abandona, ignora, ocoli, desconsidera prevederile legislatiei fiscale.

Ambiguitatea si diversitatea sensurilor date evaziunii fiscale a mers pana in acel mo­ment in care in literatura de specialitate s-a definit distinct evaziunea legala de evaziunea ilegala, in acest sens, se precizeaza ca, daca sustragerea de la indeplinirea obligatiilor fiscale s-ar realiza prin interpretarea legilor fiscale in favoarea contribuabilului, atunci ne aflam in starea evaziunii legale si daca evaziunea rezulta din incalcarea cu stiinta a legis­latiei fiscale aceasta ar fi evaziune ilegala

In virtutea acestei acceptiuni, in spatiul economic ar exista 3 categorii de contribuabili: prima a celor cinstiti (zona alba); a doua a celor necinstiti (zona neagra) si a treia a celor care evadeaza fie prin abilitate, fie ilegal, prin inginerii fiscale si abuz de lege (zona gri).

In dictionarul elaborat de J. Bremond si A. Creledam se arata ca: "Evaziunea fiscala este adesea rezultatul fraudei fiscale, in functie de nedeclararea sau declararea falsa, materia impozabila scapa fiscalitatii si nu da loc impozitarii, astfel scapa de la impozitare. Dar exista, de asemenea, o evaziune fiscala fara frauda'.

Cea mai mare parte a legislatiilor nationale fac referire la evaziunea fiscala ilegala si o sanctioneaza. Astfel, in Franta, articolul L.64 din Cartea procedurilor fiscale reprima abuzurile privind impozitele. Codul fiscal al Germaniei, la art. 6 dispune ca impozitul nu poate fi evitat de contribuabil, nici sa-1 diminueze printr-un abuz.

Dispozitii similare se gasesc si in dreptul fiscal belgian, olandez sau elvetian, pentru a interzice procedurile anormale utilizate cu scopul vadit de a reduce sarcina fiscala.

Apreciem ca o sinteza a termenului de «evaziune fiscala» se poate realiza pornind de la doua principii juridice complementare: principiul legalitatii fiscale si cel al libertatii gestiunii fiscale.

Principiul legalitatii ne permite sa diferentiem evaziunea de frauda. Astfel, «evaziu­nea fiscala» reprezinta o notiune distincta, legala si nepermisa si impune analiza a doua situatii: pe de o parte, optiunea fiscala sau ceea ce anglo-saxonii numesc tax planning (planificare fiscala) si, pe de alta parte, evaziunea fiscala propriu-zisa cunoscuta in termi­nologia anglo-saxona sub expresia tax avoidance.

Aceasta din urma este o situatie in afara legislatiei, adica nici permisa de catre legea fiscala, nici incurajata direct, cum este cazul optiunilor fiscale. Evaziunea fiscala nefiind interzisa in mod expres de lege, cum este frauda, se situeaza deci in zona autorizata legal si zona interzisa legal.

Optiunea fiscala sau planificarea fiscala implica, pe de o parte, apelarea la un proce­deu optional lasat la libera alegere a contribuabilului, iar pe de alta parte, a subimpozitarii prevazuta de legiuitor.

Optiunea contribuabilului trebuie sa prezinte trei caracteristici:

toate operatiunile economice sa se efectueze legal, adica utilizarea unui procedeu, a unui mijloc permis de legea fiscala, conform unui mod optional pe care contribuabilul este liber sa-1 adopte sau nu;

sa rezulte dintr-o decizie voluntara a contribuabilului;

rezultatul obtinut trebuie sa fie conform legii, ceea ce presupune un control a priori si unul aposteriori.

Optiunea fiscala este opozabila de catre contribuabil administratiei fiscale, adica ea corespunde unei decizii de gestiune care nu poate fi pusa la indoiala nici de contribuabil si nici de administrativ.

Un alt principiu folosit pentru a clarifica domeniul evaziunii fiscale este cel al liberta­tii de gestiune. Libertatea de gestiune economica a intreprinderii implica si o libertate de gestiune a fiscalitatii. Ar fi o greseala de gestiune daca intreprinderea s-ar priva de un avantaj fiscal.

Aceasta libertate de optiune asupra unei cai mai putin impuse fiscal interzice adminis­tratiei fiscale sa se amestece in gestiunea intreprinderii (aprecierea riscului financiar, modul de finantare, decizii de ajutorare a partenerilor aflati in dificultate, practici comer­ciale sau de gestiune contabila a rezultatelor).[1]

Dupa cum observam, exista o diversitate de opinii in legatura cu notiunile de «eva­ziune legala» si «ilegala» si cu cea de «frauda fiscala». Interesanta este opinia lui N. Hoanta in acest sens: "Exista un singur fenomen care aduce atingeri veniturilor fiscale ale bugetului de stat. Acela al evaziunii fiscale care in functie de raportul fata de lege, al actiunii de atingere a acestor drepturi fiscale, poate fi evaziune fiscala licita (adica este ingaduita implicit de lege), si nu evaziunea fiscala legala, deoarece legal inseamna care exista sau se face in temeiul unei legi, care este prevazut de o lege, este conform cu legea. Evaziunea fiscala ilicita (nelegala) este sinonima cu frauda fiscala.

Un alt autor arata ca evaziunea poate fi savarsita de catre o persoana la adapostul le­gii (evaziune legala) sau cu incalcarea prevederilor legale (evaziune frauduloasa), in pri­mul caz, evaziunea nu constituie infractiune, in timp ce in al doilea caz, evaziunea este considerata frauda fiscala.

Procedeele concrete de producere a fenomenului de evaziune fiscala intr-o stare sau alta nu fac decat sa nuanteze gravitatea si seriozitatea acestui fenomen, nicidecum sa-1 defineasca.

Analiza globala si tipologia activitatilor sociale au condus la conturarea unui concept mai larg care desemneaza toate activitatile ilicite desfasurate in spatiul economic: eco­nomia subterana.

In conceptia lui Pierre Rosanvalon, economia oculta se refera la activitati ale econo­miei subterane cu caracter comercial, care sunt marfuri, trebuie platite si au pret:

activitati legale nedeclarate: productia intreprinderilor clandestine, raportari dimi­nuate ale productiei intreprinderilor oficiale, salarii platite nedeclarate sau declarate la nivel diminuat;

activitati delictuale: proxenetism, prostitutie, jocuri de noroc, escrocherii, coruptie, mita, fraude de asigurare, trafic de stupefiante, camata, falsificare de bani etc;

activitati ilegale: munca la negru, frauda fiscala, trafic de forta de munca, imigratia clandestina.

Sistemul conturilor nationale 1993 (SNA - The System of National Account) si sis­temul European de Conturi 1995 (ESA - European System of Accounts) folosesc urma­toarele concepte referitoare la economia invizibila: «productie ilegala», «economie subte­rana», «sector informai».

In categoria «productie ilegala» sunt incluse urmatoarele activitati: productia si co­mercializarea de droguri; prostitutia; pornografia; jocurile de noroc fara licenta; comerci­alizarea copiilor dupa filme; inregistrari; carti si softuri pe computer fara drepturi de co­piere; activitati fara licenta; contrabanda; hotie; mita si santaj.

Conform SNA si ESA, «economia subterana» provine din activitati ascunse in mod deliberat de autoritatile publice din motive ca:

eludarea platilor datorate pentru impozitul pe venit, taxa pe valoarea adaugata si alte taxe;

eludarea platilor privind contributiile de asigurari sociale;

ignorarea unor standarde/reglementari stabilite legal;

evitarea aderarii la unele proceduri administrative.

In SNA si ESA, «sectorul informal» consta in unitati ce apartin sectorului menajelor si cuprinde activitati desfasurate in general de membrii aceleiasi familii (mestesugari, artizani).

Formele evaziunii fiscale din perioada actuala in Romania

Evaziunea fiscala, inteleasa ca sustragere a contribuabililor de la respectarea obligatii­lor fiscale, se manifesta sub diverse forme care pot fi grupate in 3 mari categorii:[2]

a) desfasurarea de activitati clandestine nedeclarate la organele fiscale in vederea im­punerii, atat de catre persoane fizice, cat si juridice;

b) neinregistrarea si nedeclararea in totalitate a veniturilor realizate de contribuabili, in scopul diminuarii masei impozabile, care se concretizeaza, practic, in urmatoarele forme:

nedeclararea integrala a unor venituri realizate din exercitarea unor meserii sau altor activitati producatoare de venituri de catre persoanele autorizate;

nedeclararea de catre persoanele fizice si juridice a tuturor bunurilor supuse impozi­telor si taxelor, depunerea unor declaratii de impunere nesincere sau necomunicarea mo­dificarilor intervenite in obiectul de activitate sau venitul realizat fata de declaratiile pre­cedente;

aplicarea unor cote mai mici de impozite si taxe decat cele prevazute in legislatia fiscala;

necuprinderea in declaratiile de impunere a veniturilor ce se vor realiza prin toate subunitati (sucursale, filiale, depozite, magazii, puncte de lucru), diminuand astfel venitu­rile totale realizate;

achizitionarea si comercializarea de produse fara documente de provenienta, cu in­tentia de a ascunde veniturile realizate din vanzarea acestora;

efectuarea unor importuri temporare in vederea realizarii productiei de export, schimbarea ulterioara a destinatiei productiei prin livrarea acesteia la intern, fara achita­rea obligatiilor prevazute de lege pentru importurile definitive;

diferentele constatate de organele de control rezultate din calcularea eronata sau achitarea cu intarziere a fondurilor speciale;

tinerea de catre contribuabili a unor evidente false, incomplete sau duble, privind impozitele si taxele datorate la bugetul statului, completarea acestora cu date eronate, cu intentia de a ascunde veniturile realizate;

necalcularea in cuantumul legal a impozitelor care se realizeaza prin retinere si var­sare directa la buget;

c) Supradimensionarea costurilor de productie sau a cheltuielilor generate de activita­tea desfasurata, in scopul diminuarii venitului impozabil, prin:

inscrierea in evidentele financiar-contabile (registrul de venituri si cheltuieli sau in contabilitatea proprie a cheltuielilor) a unor cheltuieli care nu sunt aferente veniturilor realizate;

mentinerea pe sold a unor cheltuieli de transport, diferente de pret la produse finite, mai mici decat cele corespunzatoare marfurilor si produselor nevandute, existente in stoc;

includerea in costuri a unor cheltuieli de natura investitiilor, precum si a dobanzilor bancare aferente imprumuturilor pentru investitii;

inregistrarea pe cheltuieli a unor amenzi, majorari sau alte sume cu caracter sanctionatoriu stabilite de organele de control;

includerea in costuri a unor drepturi salariale fictive.

2. Posibilitati de limitare a evaziunii fiscale printr-un sistem fiscal coerent

Diminuarea fenomenului evaziunii fiscale pana la nivelul mentinerii sub control a acesteia este un proces complex ce presupune abordarea pluridisciplinara si luarea unor masuri de natura legislativa, organizatorica, sociala si psihologica care sa asigure imbu­natatirea mediului de afaceri si sa contribuie la sporirea gradului de conformare voluntara in achitarea obligatiilor catre bugetul general consolidat.[3]

In acest sens, consideram ca principalele masuri de contracarare a efectelor negative ale evaziunii fiscale asupra securitatii nationale sunt urmatoarele:

Perfectionarea cadrului fiscal legislativ actual, asigurarea simplitatii, stabilitatii, co­erentei, comprehensivitatii prevederilor legislatiei fiscale, imbunatatirea pe aceasta cale a mediului de afaceri si sporirea atractivitatii economiei noastre in fata investitorilor straini.

Schimbarea misiunii administratiei fiscale prin initierea acelor masuri care sa asi­gure cresterea gradului de conformare voluntara, dezvoltarea relatiilor de parteneriat intre contribuabili si administratia fiscala, cresterea autoritatii si prestigiului autoritatii fiscale in fata contribuabililor.

Diminuarea presiunii fiscale prin adaptarea nivelului fiscalitatii la cerintele unei dezvoltari durabile si consistente, care sa asigure relansarea prin investitii a dezvoltarii economiei nationale, crearea de noi locuri de munca, mentinerea puterii de cumparare a monedei nationale.

Continuarea procesului de reorganizare a autoritatii fiscale din Romania, care sa asigure cresterea capacitatii de exercitiu in administrarea sistemului fiscal, sporirea vite­zei de reactie la stimulii interni si externi si a capacitatii de adaptare la cerintele unei administratii fiscale moderne si performante.

Cresterea gradului de stimulare si motivare a aparatului de inspectie fiscala prin core­larea importantei sociale, a dificultatilor, presiunii neuropsihice si conditiilor in care se desfasoara aceasta activitate cu nivelul de salarizare, asigurarea conditiilor pentru stabiliza­rea personalului si sporirea disponibilitatii pentru continuarea activitatii in domeniul fiscal.

intarirea rolului si functiilor administratiei fiscale, cresterea capacitatii de adminis­trare a veniturilor bugetare, prin:

luarea in considerare a evaziunii fiscale ca factor major de risc la adresa securitatii nationale si inasprirea legislatiei de sanctionare severa a acestui fenomen;

aplicarea cu strictete a masurilor de executare silita in situatia ignorarii cronice a le­gislatiei fiscale, neachitarii la termen a obligatiilor ori perpetuarii fenomenului de evaziu­ne fiscala.

Dezvoltarea functiei de asistare a contribuabililor, sporirea disponibilitatii si recep­tivitatii fata de dificultatile si problemele cu care se confrunta contribuabilii, reconstructia relatiilor intre acestia.

CONCLUZII

Sistemul fiscal cuprinde o diversitate de impozite, taxe si alte varsaminte obligatorii, care afecteaza veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, mai ales prin intermediul preturilor.

Pe masura ce progreseaza unificarea economica, monetara si politica in Europa, problemele fiscale apar, din ce in ce mai mult, ca niste chestiuni de prima importanta

Orice demers care se intreprinde pentru a fundamenta necesitatea fiscalitatii porneste de la analiza rolului pietei si, respectiv, al statului in furnizarea de bunuri si servicii pu­blice. Indiferent de modalitatea la care se recurge pentru aprovizionarea cu bunuri si ser­vicii, direct prin intermediul pietii ori prin oferta statului, sunt necesare informatii cu privire la: cunoasterea preferintelor cetatenilor, a preturilor si a costurilor furnizorilor, in cazul pietei libere bazata pe concurenta perfecta, cunoasterea celor trei elemente asigura posibilitatea echilibrarii raportului intre cerere si oferta si luarea celei mai potrivite deci­zii din partea cetatenilor, fara a fi necesare alte informatii.

Dupa revolutia din 1989, in Romania s-a impus sistemul economiei de piata. Trecerea de la economia planificata la cea de piata, evident ca nu s-a putut face fara anumite disfunctionalitati economice. Insuficienta reglementare a noilor relatii de piata a creat premise pentru aparitia fenomenului de sustragere de la plata impozitelor.

Fenomenul evazionist aduce o mare atingere economiei nationale, lovind in toate domeniile sociale, ca medicina, cultura, stiinta, etc. Acest fapt se datoreaza proportiilor cu care sunt sustrase de la impunere obligatiile fiscale ale contribuabililor. Astfel, faptele de evaziune fiscala nu sunt simple exercitii de abilitare, ci faptuitorii, folosind metode din ce in ce mai sofisticate, sustrag pentru bani si acestea sunt de ordinul miliardelor de lei.

Odata cu dezvoltarea societatii, s-a dezvoltat si fenomenul evaziunii fiscale. Privind aceasta evolutie, se observa ca faptele evazioniste de mult au depasit planul microcriminalitatii la vedere, si au trecut in planul criminalitatii organizate economico-financiare.

Pentru eradicarea fenomenului de evaziune fiscala se cer a fi luate masuri de combatere cat mai drastice si de prevenire cat mai eficienta.

Practica fiscala internationala atesta ca un sistem fiscal modern trebuie sa aiba si componente care sa permita educarea si informarea prompta a contribuabililor in legatura cu obligatia lor privind intocmirea corecta a declaratiilor de impunere, a tinerii unor evidente corecte a veniturilor ocazionate de activitatea desfasurata, pedepsele si sanctiunile care se aplica celor care incalca prevederile legale.

Se poate spune ca o analiza profunda si sistematica a organismelor interne ale fenomenului evazionist este greu sa se puna in miscare instrumente si masuri care sa conduca la combaterea si prevenirea evaziunii fiscale.

Nu trebuie pierdut din vedere nici faptul ca, in conditiile democratiei in curs de consolidare din Romania, important este sa nu se piarda din vedere faptul ca nici o societate nu trebuie sa consume mai mult decat produce si ca progresul social-economic al tarii nu poate fi realizat prin impovararea si saracirea populatiei si a factorilor de productie, ci pe calea prosperitatii acestora.

In toate imprejurarile, factorii de decizie, indiferent de culoarea lor politica, au datoria morala si obligatia legala sa promoveze si sa apere interesul national.

In vederea eradicarii evaziunii fiscale se impun o serie de modificari in sfera normativului penal care sa apere societatea, statul de acest flagel. Totusi, eradicarea unui fenomen social nociv nu se poate realiza doar prin combaterea lui, ci este nevoie de suprimarea cauzelor care l-au generat.

Reducerea fenomenului evazionist rezida in ideea ca o economie de piata stabila nu se poate crea decat pe baza unor relatii economice sanatoase, iar fuga de la plata obligatiilor fiscale catre stat loveste puternic in toate domeniile vietii publice, creand insuficienta resurselor financiare necesare pentru dezvoltarea unui stat de drept bazat pe o economie de piata.

In aceasta ordine de idei, statul prin intermediul celor trei puteri ale sale, este acela care poarta responsabilitatea pentru ordinea economico-financiara creata in granitele si sub jurisdictia sa.

BIBLIOGRAFIE

Anca Jurna, "Evaziunea fiscala", Revista de drept penal nr. 1/2000;

Croitoru, L. "Politica fiscala in Romania" / L. Croitoru, C. Tarhoaca // "Tranzitie economica in Romania". Trecut, prezent si viitor.- Bucuresti: Banca Mondiala si Centrul Roman de Politici Economice, 2000;

D. D. Saguna, "Drept financiar si fiscal", Editura Eminescu, Bucuresti, 2000;

Dumitru A.P. Florescu, Paul Coman, Gabriel Balasa, "Fiscalitatea in Romania", Editura All Beck, Bucuresti, 2005;

Gheorghe Vizitiu, "Evaziunea fiscala", Editura Lumina Lex, Bucuresti, 2001;

Iulian Vacarel si colectivul, "Finante publice", Editura Didactica si Pedagogica, Bucuresti, 1999;

Radu Buziernescu, "Fiscalitate", Editura Universitaria, Craiova, 2007;

Vasile Iancu, "Dreptul finantelor publice", Ed. Sylvi, Bucuresti, 2002.