Evolutia impozitului pe venit din 1923 pana in prezent

EVOLUTIA IMPOZITULUI PE VENIT DIN 1923 PANA IN PREZENT

"Cercetarile si istoriografia spun ca originea primelor impozite si organe de percepere a acestora a aparut in Europa, in provinciile Imperiului Roman, putin inainte de Hristos."

Primul impozit (dare in bani), din viata poporului roman, consemnat de documente, dateaza din secolul al XIII-lea, de pe vremea cnezilor. Este vorba despre taxele vamale incasate in moneda timpului respectiv. Ele au fost cele dintai mijloace de a strange bani pentru voievozi. Vamile erau asezate atat la granitele Voievodatului (Principatului), cat si la granitele judetelor si oraselor.

Sistemul fiscal romanesc are radacini in vechime. Acesta a suferit multe modificari de-a lungul timpului. Varietatea sistemelor fiscale preluate de la provinciile romanesti, unite in 1918, a impus unificarea sistemului fiscal, care a fost desavarsita intre anii 1923-1927. Pe de alta parte, vechiul sistem fiscal nu mai dadea un randament corespunzator, el aducand statului un venit insuficient (tara avand la acea data o importanta datorie externa).

Legea contributiilor directe, propusa de N. Titulescu, la 22 martie 1921 si aprobata la 1 august 1921, prevedea un impozit cedular, completat de un impozit progresiv pe venitul global, dupa modelul francez, si de asemenea, un impozit pe lux si cifra de afaceri, un impozit progresiv pe succesiuni si un impozit extraordinar progresiv pe avere si imbogatirea de razboi. Legea prevedea si unele masuri de constrangere si sanctionare pentru nedeclararea veniturilor sau sustragerea de la plata impozitului. La vremea respectiva, s-a considerat ca aceasta reforma "suferea de un exces de fiscalitate care putea sa aiba urmari nefaste asupra economiei nationale", statul percepand mai mult de jumatate de venitul contribuabilului.

La 3 ianuarie 1923 s-a votat Legea pentru unificarea contributiilor directe (pana la aceasta data, contributiile directe din Romania intregita erau lipsite de unitate pentru ca sistemele de impozite directe din provinciile alipite se deosebeau de sistemul vechiului Regat) si pentru infiintarea impozitului pe venitul global. Noua lege Bratianu, denumita dupa numele promotorului ei, urmarea doua scopuri principale, si anume: unificarea regimurilor de impunere ale provinciilor romanesti si asezarea sistemului de contributii directe pe baze noi, care sa asigure o mai dreapta repartizare a sarcinilor fiscale intre contribuabili.

Noul sistem de impozite directe era bazat pe ideea impunerii veniturilor reale realizate de persoanele fizice sau de societati. Din acest punct de vedere toate veniturile erau impartite in sase categorii (cedule): agricole, din cladiri, mobiliare, din salarii, din industrie si comert (inclusiv banca) si din profesiuni (avocati, medici, arhitecti, ingineri, meseriasi etc.).

Toate veniturile cedulare, sau elementare, erau supuse unor impozite proportionale unice, cu cote variind dupa felul venitului, cu exceptia impozitului pe salariu, care avea doua cote in functie de marimea venitului.

Inafara impozitelor asezate pe veniturile elementare, persoanele fizice mai erau supuse unui impozit propriu, denumit "impozit pe venit global", compus din totalitatea veniturilor supuse impozitelor elementare proportionale.

Pentru intreprinderi industriale si comerciale, impozitul global era inlocuit prin asa-numitul impozit complementar, cu cote variabile in functie de rentabilitatea intreprinderii, calculata sub forma de raport intre capital plus rezervele si beneficiul net.

Sistemul de cote de impozit, partea statului, era intregit prin cote suplimentare in favoarea judetelor, comunelor si camerelor profesionale, noul sistem de contributii directe fiind menit sa rezolve si problema mijloacelor necesare pentru finantarea bugetelor locale.

Prin legea din 1923 au fost introduse, in sistemul fiscal romanesc, principiile de impunere moderne aplicabile in statele capitaliste din estul Europei. In ceea ce priveste impozitele indirecte, acestea nu au suferit modificari, la acea data, sistemul fiscal romanesc prevazand ca impozite indirecte: taxele vamale, impozitul timbrului, impozitul pe automobile stabilit in functie de greutatea masinii, iar din 1939, in functie de capacitatea cilindrica a motorului, impozitul pe spectacole, impozitul pe lux si cifra de afaceri, taxe de consumatie pe petrol, faina, zahar, ciment, etc.

Intre anii 1924-1928, politica financiara a statului s-a caracterizat prin masuri bugetare care au urmarit:

a) evolutia veniturilor in functie de incasarile anului precedent;

b) mentinerea cheltuielilor ordinare in limitele stricte ale veniturilor realizate.

O etapa importanta in evolutia sistemelor fiscale o constituie criza economica mondiala din perioada 1929-1933, cand are loc deplasarea accentului dinspre impozitele pe venituri catre impozitele pe consum si taxe vamale.

In Romania, in perioada 1929-1935, impozitele indirecte cresc sensibil, ca pondere in totalul veniturilor bugetare, de la 51,7% la 57%, in timp ce ponderea impozitelor directe scade, de la 29,2% la 17,8%. Scaderea incasarilor din impozite directe nu a fost insa uniforma pe toate cedulele.

S-a schimbat de asemenea greutatea specifica a impozitelor pe salarii in totalul incasarilor din contributii directe, procentul incasarilor din impozitul pe salarii fata de total crescand de la 20,8% in 1929 la 30% in 1933/34.

Anul 1929 marcheaza o serie de modificari si completari ale sistemului fiscal romanesc, si anume: se da legea pentru combaterea evaziunii fiscale, se ridica limita venitului neimpozabil pentru impozitul pe venitul global, se reduc impozitele platite de profesionisti, se elimina exonerarea veniturilor provenite din imobile noi, se introduce impunerea proprietatilor pentru agrement si padurilor neexploatate, etc.

In 1934, legea contributiilor directe se modifica din nou. Profesorul si ministrul V. Slavescu desfiinteaza impozitul pe venitul global si introduce un impozit supra-cota, despre care spune: 'noul impozit supra-cota are un dublu caracter: subiectiv si obiectiv'. Subiectiv deoarece cuprinde dispozitii in legatura cu persoana contribuabilului: minim neimpozabil, reduceri de sarcini ipotecare, reduceri pentru sarcini familiale, calcularea supracotei numai pentru veniturile inscrise in rol. Pe de alta parte, caracterul de obiectiv reiese din aplicarea cotelor asupra tuturor veniturilor elementare, aplicandu-se principiul general ca oriunde exista un impozit elementar urmeaza a se aplica si impozitul supra-cota.

Dupa anul 1935, mai ales, s-au majorat impozitele indirecte aplicate consumului si circulatiei marfurilor, impozitul pe cifra de afaceri, taxele de timbru si cele de inregistrare. Incepand cu anul 1935, impozitele indirecte au format izvorul principal de venituri bugetare.

In perioada celui de-al doilea Razboi Mondial, impozitele directe au suferit o serie de restructurari radicale, dintre care cea mai importanta a fost introducerea in anul 1941 a sistemului de impunere a veniturilor din industrie si comert pe baza cifrei de afaceri anuale. Sistemul impozitelor directe a fost completat cu un impozit special pe celibatari, insa sursa fiscala de baza a continuat sa ramana impozitele indirecte.

In economia socialista, finantele aveau rolul de a asigura constituirea, repartizarea si utilizarea planificata a fondurilor banesti ale societatii, de a contribui la elaborarea si indeplinirea planului national unic, de a asigura buna functionare a mecanismului economic si social si de a exercita controlul general asupra desfasurarii procesului productiei sociale.

Impozitele, creditele, dobanzile, preturile, salariile si celelalte instrumente nu-si indeplineau rolul de parghii economice si financiare menite sa stimuleze eficienta utilizarii mijloacelor materiale, a fortei de munca si a resurselor financiare si valutare. Politica fiscala era lipsita de functia de stabilizare a economiei care revenea planului, careia, de altfel, ii era subordonata.

Teoretic, in statele cu regimuri politice si structuri economico-sociale socialiste de tip clasic, impozitele ar fi trebuit sa dispara, in lipsa unei ratiuni prin care statul socialist sa efectueze prelevari asupra unor venituri pe care el insusi le distribuie sau care ii apartin. In realitate socialismul nu a reusit in totalitate, statele mentinand un sistem fiscal simplificat subordonat planului central, prin care se exercita un control disimulat asupra veniturilor si dimensiunii sectorului privat. Asadar, statele socialiste au recurs la mecanismul impozitelor nu atat din ratiuni economice cat, mai ales, din ratiuni politice si sociale.

Principalele impozite si taxe percepute, in perioada economiei centralizate, in Romania, au fost:

- impozitul pe circulatia marfurilor datorat de organizatiile economice socialiste, a inlocuit fostul impozit pe circulatia produselor, introdus prin Legea nr. 2/1950.

Constituind principala sursa de finantare a bugetului de stat, impozitul pe circulatia marfurilor a detinut o pondere care a fluctuat intre 46,9%, in 1985, si 43,3%, in 1989, in totalul veniturilor. In totalul produsului intern brut pondera sa a fost relativ constanta, respectiv de 17,2% in 1985 si 18,9% in 1989.

- impozitul pe fondul total de retribuire, a inlocuit, in anul 1977, impozitul pe retributiile individuale.

In perioada 1985-1989, acesta a reprezentat a treia sursa de finantare a bugetului de stat, ponderea sa fiind de 15%, in anul 1985 si, respectiv, de 18,9%, in anul 1989. In totalul veniturilor bugetelor locale acesta a reprezentat 17%, in anul 1985 si, respectiv, 28,2%, in anul 1989. Ponderea in P.I.B. a acestui impozit a fost de 6,8% in anul 1985 si, respectiv, 7,4% in anul 1989.

- impozitul pe veniturile cooperatiei mestesugaresti si a cooperativelor de productie, achizitie si desfacere a marfurilor

- impozitul agricol era datorat de cooperativele agricole si era format din impozitul pe teren si impozitul pe fondul de retribuire a cooperatorilor.

- impozitul pe veniturile oamenilor de litere, arta si stiinta

- impozitul pe veniturile liber-profesionistilor, meseriasilor si altor persoane.

- impozitul pe societatile mixte cu participare romana si straina.

- impozitul pe veniturile realizate de nerezidenti in Romania.

- contributia persoanelor fara copii.

- taxele vamale.

- alte impozite si taxe locale platite de persoanele fizice si unitatile economice.

Aceste impozite si taxe asigurau cea mai mare parte a veniturilor bugetului statului, alaturi de varsamintele din beneficiile unitatilor economice de stat. Bugetul statului, planul circulatiei monetare, planul de credite si planul valutar erau subordonate productiei planificate si industrializarii rapide, care trebuia sa asigure cresterea extensiva a economiei. Ratele scazute ale dobanzilor si politica salariilor mici generau supraevaluari ale beneficiilor nete ale agentilor economici, care erau preluate la buget. Prelevarile din beneficiu, impozitul pe circulatia marfurilor si contributia de asigurari sociale erau utilizate pentru finantarea bugetului, prin intermediul caruia se gestionau investitiile agentilor economici in bunuri si servicii publice si protectia sociala a populatiei.

Ansamblul prelevarilor fiscale erau subordonate redistribuirii planificate de resurse prin care se urmarea egalizarea randamentului, a veniturilor, descurajarea cresterii patrimoniului privat si asigurarea resurselor de finantare a investitiilor statului si exercitarii functiilor acestuia in societate. Agentii economici, in afara de realizarea planului, erau interesati de plata obligatiilor fata de stat si nu de eficienta sau de cresterea rentabilitatii. Evaziunea fiscala, cel putin la nivelul agentilor economici apartinand statului, nu exista.

Tranzitia de la sistemul comunist la economia de piata a presupus, printre altele, infaptuirea unei ample reforme in domeniul finantelor publice, in cadrul careia reforma sistemului fiscal a ocupat un loc deosebit. O data cu deschiderea negocierilor de aderare a Romaniei la Uniunea Europeana, sistemul fiscal romanesc a fost supus unor ample modificari avand ca scop realizarea procesului de armonizare a legislatiei fiscale romanesti cu cea comunitara in domeniu.

In cele ce urmeaza, vor fi prezentate principalele masuri referitoare la asezarea si perceperea impozitului pe venitul persoanelor fizice, in perioada de dupa 1989 si pana in prezent.

Trecerea de la economia centralizata la economia de piata si liberalizarea pretului fortei de munca a impus adoptarea, in ceea ce priveste impozitarea muncii, a unui sistem de impunere care sa tina seama de nivelul salariului realizat de fiecare salariat si de situatia personala si familiala a acestuia. Astfel, la 1 aprilie 1991, a fost inlocuit vechiul impozit pe fondul total de retribuire al unitatilor de stat cu impozitul pe salarii, stabilit in cote progresive pe transe de venit, cuprinse intre 6% si 45%. In acelasi timp, s-a renuntat si la contributia persoanelor fara copii.

Legea garanta, in virtutea principiului echitatii fiscale, realizarea unui venit minim lunar net de 2.000 lei, prin diminuarea corespunzatoare a impozitului, in cazul cand, prin aplicarea cotelor de impozit, venitul lunar net, realizat la unitatea unde salariatul are functia de baza, se situa sub aceasta limita.

Personalizarea impozitului era asigurata si prin reducerea impozitului cu 20% in cazul persoanelor cu unul sau mai multi copii si in cazul sotilor invalizilor de gradul I sau II. Aceste prevederi au fost abrogate in 1993, cand s-a hotarat generalizarea alocatiei pentru copii, indiferent de veniturile parintilor.

Pentru a nu anula efectul indexarii sau compensarii salariilor, impuse de o inflatie galopanta, Guvernul a fost abilitat sa modifice, in mod corespunzator, transele de venit lunar impozabil si nivelul venitului lunar net minim garantat.

Ulterior, prin republicarea legii, cotele de impozit si transele impozabile au fost modificate, cota minima de 5% fiind aplicata unui venit impozabil de pana la 2.700 lei, iar cea maxima, de 60%, fiind aplicata partii din venitul lunar impozabil care depasea 300.000 lei. Venitul lunar net minim garantat, realizat la unitatea unde salariatul are functia de baza s-a majorat la 7.600 lei. Pentru veniturile sub forma de salarii si alte drepturi salariale primite de salariati pentru munca prestata in afara functiei de baza si a unitatii detinatoare a cartii de munca, impozitul se majora cu 30%. In legatura cu aceasta, masura impozitarii suplimentare nu putea decat sa descurajeze obtinerea unui al doilea loc de munca, castigul obtinut fiind mai redus decat cel de la locul de munca de baza.

Numarul transelor de venit impozabil, limitele valorice ale acestora si cotele de impunere au fost modificate periodic. In semestrul II 1999, inainte de introducerea impozitului pe venitul global, erau stabilite 4 transe, cota minima de impozit fiind stabilita la 21%, iar cea maxima, la 45%.

In privinta veniturilor obtinute de persoanele fizice din alte surse decat cele din salarii, acestea s-au impus, pana in 1997, in cote progresive pe transe, diferentiate in functie de natura venitului, potrivit unor reglementari de dinainte de 1989.

Reglementarea din 1997 a realizat o utila sistematizare si actualizare legislativa, dar si o prima incercare de apropiere a modului de asezare a impozitelor. Intrau sub incidenta acestor impozite veniturile realizate din activitati desfasurate pe baza de libera initiativa, veniturile obtinute din valorificarea, sub orice forma, a dreptului de autor si a drepturilor conexe dreptului de autor, veniturile din inchirieri, din subinchirieri, din constituirea dreptului de uzufruct, uz sau abitatie, etc., veniturile incasate din servicii prestate si lucrari executate si alte venituri. La impunerea acestor venituri, realizate de persoanele fizice, se aplicau solutii diferite atat in ceea ce priveste tipul impunerii (proportionala sau progresiva pe transe), nivelul cotelor de impunere, cat si modalitatea de percepere a impozitelor (pe baza declaratiilor anuale ale contribuabililor sau prin metoda stopajului la sursa).

Incepand cu 1 ianuarie 2000, s-a trecut de la impunerea separata a veniturilor persoanelor fizice la cea globala, in cote progresive pe transe, practicata in tarile cu economie de piata si cu deosebire in tarile membre ale Uniunii Europene.

Comparativ cu vechiul sistem de impozitare a veniturilor persoanelor fizice, acest nou sistem este mai apropiat de cerintele echitatii fiscale, prin aceea ca, la venituri egale si la conditii sociale identice, contribuabilii suportau acelasi efort fiscal, diferentierea facandu-se numai pe verticala (in functie de marimea materiei impozabile), nu si pe orizontala (in functie de natura materiei impozabile), asa cum se intampla in conditiile impunerii separate a veniturilor.

In sfera de aplicare a impozitului pe venitul global au fost incluse, initial, veniturile din activitati independente (veniturile comerciale, cele din profesii libere si cele din drepturi de proprietate intelectuala), veniturile din salarii, veniturile din cedarea folosintei bunurilor, veniturile din dividende si dobanzi, si alte venituri.

Trebuie mentionat, insa, ca nu erau supuse cumularii anuale decat primele trei categorii de venituri, pentru celelalte categorii aplicandu-se, in continuare, sistemul impunerii separate, in cote proportionale, diferentiate dupa natura venitului. In legatura cu aceasta, necuprinderea in baza de calcul si impunerea cu cote reduse a veniturilor din dividende (5%) si a celor din dobanzi (1%), se putea justifica prin necesitatea incurajarii economisirii si investitiilor, la nivelul persoanelor fizice. In schimb, pentru veniturile din jocuri de noroc, impozitate cu 10%, in conditiile in care veniturile din salarii se impozitau cu o cota marginala de 40%, nu se poate gasi nici o justificare, in afara lipsei de prevedere si nepriceperii legiuitorului.

O.G. nr. 73/1999 a suferit modificari succesive la scurt timp de la aparitie, fiind abrogata ulterior prin O.G. nr. 7/2001. Desi, majoritatea corectiilor aduse au contribuit, intr-o oarecare masura, la relaxarea poverii fiscale a persoanelor fizice, acesta nu a rezolvat principiul de baza al globalizarii tuturor veniturilor si impozitarii lor pe baza unei grile care sa incurajeze munca declarata in defavoarea celei nedeclarate.

Codul Fiscal, in vigoare din anul 2004, aduce imbunatatiri minore sistemului de impunere a veniturilor persoanelor fizice, pastrand sistemul deducerilor personale din venitul anual global, introduse incepand cu 1 ianuarie 2000, la care adauga o serie de deduceri suplimentare (pentru reabilitarea locuintei de domiciliu, pentru asigurarea acesteia, pentru asigurarea privata de sanatate, etc.).

De la 1 ianuarie 2005, impunerea in cote progresive a veniturilor persoanelor fizice (mai exact a acelor venituri care erau supuse procesului globalizarii anuale) este inlocuita cu impunerea in cota proportionala unica (16%), si de data aceasta cu unele exceptii ( veniturile din investitii, din jocuri de noroc si din transferul proprietatilor imobiliare).

Introdus, mai intai, in Estonia si in celelalte state baltice, apoi in Rusia, Ucraina si Serbia, acest sistem de impozitare are la baza, in primul rand, ideile de simplitate, transparenta si eficienta in colectare.

Tabelul 2.1: Nivelul cotei unice de impozitare pe venitul personal, in tarile foste comuniste

Sursa: Marin Francu, "Noul val european al simplificarii regimului fiscal", Revista "Euroconsultanta. Ghidul firmei", nr.9/septembrie 2005

Printre avantajele impunerii in cota unica proportionala ar putea fi enumerate: eliminarea procedurilor elaborate si costisitoare de declarare anuala a veniturilor persoanelor fizice precum simplificarea procedurilor de calculare, colectare si urmarire a impozitului atat la nivelul administratiilor publice cat si la nivelul platitorilor de impozite, simplificarea sistemului contribuind la eliminarea unor costuri enorme de administrare a impozitului dar si limitarea posibilitatii de alterare a comportamentului contribuabililor.

Se considera, de sustinatorii acesteia, ca noua cota unica de impozitare ar putea chiar sa conduca la reducerea evaziunii fiscale si muncii la negru. Sistemul taxei unice este alterat, insa, de impovaratoarele contributii sociale cu care sunt taxate veniturile din munca ale salariatilor si, respectiv, incarcate cheltuielile intreprinderilor. Contributiile sociale ale angajatilor si angajatorilor, se ridicau, in anul 2005, la 50% din venitul realizat din munca, pentru anul 2006 acestea variind intre 48,25% si 51,75%. Nivelul ridicat al acestor contributii constituie, in continuare, reale stimulente pentru contribuabilii salariati care vor prefera, in conditiile in care au si posibilitatea, sa converteasca o sursa de venit cu alta, declarandu-se, legal, ca furnizori ai companiei la care lucreaza, sau sa activeze in economia subterana.[7]

In ceea ce priveste principiul echitatii fiscale, acesta este respectat, in cazul cotei proportionale, doar partial, asigurandu-se echitatea pe orizontala, echitatea pe verticala nefiind realizata tocmai datorita cotei unice de impozit aplicata tuturor veniturilor indiferent de cuantumul lor.

Mai mult decat atat, prin aplicarea scazamintelor la baza de impozitare, constand in deducerile personale si contributiile de asigurari sociale, se observa ca presiunea fiscala exercitata asupra muncii salariale, in Romania, este, dupa un anumit nivel al salariului (aproximativ 46.000.000 lei, in anul 2005) descrescatoare. Astfel la nivelul anului 2005, un salariat cu un salariu brut de 18.000.000 lei suporta o presiune fiscala de 29%, in timp ce un salariat cu un salariu brut de 70.000.000 lei, 27,6%.