Reglementarea si coordonarea auditului intern in sectorul public din romania

Reglementarea si coordonarea auditului intern in sectorul public din Romania

CADRUL LEGISLATIV

rin Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern si Ordonanta Guvernului nr. 37/2004 pentru modificarea si completarea reglementarilor privind auditul intern a fost reglementat auditul intern la entitatile publice, cu privire la formarea si utilizarea fondurilor publice si administrarea patrimoniului public, ca activitate functional independenta si obiectiva. Legea include urmatoarele categorii de entitati publice: autoritatea publica, institutia publica, regia autonoma, compania/societatea nationala, societatea comerciala la care statul sau o unitate administrativ-teritoriala este actionar majoritar si care are personalitate juridica.

Auditul intern al entitatilor economice din domeniul privat este reglementat prin Legea nr. 133/2002[3], pentru aprobarea OUG nr. 75/1999, republicata , privind activitatea de audit financiar.

1.1. Organizarea auditului intern

In Romania, in sectorul public, auditul intern, din punct de vedere structural, este organizat astfel:

Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI);

Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI);

compartimentele de audit public intern din entitatile publice.

(1). Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) functioneaza pe langa Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) si este un organism cu caracter consultativ, avand rolul a actiona in vederea definirii strategiei si a imbunatatirii activitatii de audit intern, in sectorul public.

CAPI a fost constituit din 11 membri, in urma unui proces de selectie pe baza Ordinului ministrului finantelor publice[5], avand urmatoarea structura:

presedintele Camerei Auditorilor Financiari din Romania;

profesori universitari cu specialitate in domeniul auditului intern - 2 persoane;

specialisti cu inalta calificare in domeniul auditului intern - 3 persoane;

directorul general al UCAAPI;

experti din alte domenii de activitate, respectiv contabilitate publica, juridic, sisteme informatice - 4 persoane.

Membrii CAPI, cu exceptia directorului general al UCAAPI, nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor Publice.

CAPI este condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre membrii comitetului, pentru o perioada de trei ani si care convoaca intalnirile CAPI.

La prima sedinta, CAPI a aprobat Regulamentul de organizare si functionare a CAPI[6], prezentat in Anexa nr. 1 - Regulamentul de organizare si functionare a CAPI.

Secretariatul tehnic al CAPI va fi asigurat de UCAAPI.

Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20% din nivelul echivalent salariului brut al secretarilor de stat, indemnizatie care se suporta din bugetul statului, prin bugetul Ministerului Finantelor Publice.

Atributiile principale ale CAPI pentru realizarea obiectivelor prestabilite sunt urmatoarele:

dezbate planurile strategice de dezvoltare in domeniul auditului public intern si emite o opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia;

dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI in domeniul auditului public intern;

dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit public intern si il prezinta Guvernului;

avizeaza planul misiunilor de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale;

dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale;

analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii interni in cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii interni, emitand o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de acestia;

analizeaza acordurile de cooperare intre auditul intern si cel extern referitor la definirea conceptelor si la utilizarea standardelor in domeniu, schimbul de rezultate din activitatea propriu-zisa de audit, precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor;

avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI.

(2). Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) s-a infiintat in cadrul Ministerului Finantelor Publice, in subordinea directa a ministrului si este structurata pe departamente de specialitate, asa cum rezulta din Anexa nr. 2 - Organizarea UCAAPI.

UCAAPI este condusa de un director general, numit de ministrul finantelor publice, cu avizul CAPI.

Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o inalta calificare profesionala in domeniul financiar-contabil si/sau al auditului, o competenta profesionala corespunzatoare si sa indeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului intern.

Atributiile principale ale UCAAPI sunt urmatoarele:

elaboreaza, conduce si aplica o strategie unitara in domeniul auditului public intern si monitorizeaza la nivel national aceasta activitate;

dezvolta cadrul normativ in domeniul auditului public intern;

dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme, bazate pe standardele internationale, inclusiv manualele de audit intern;

dezvolta metodologiile in domeniul riscului managerial;

elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern;

avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate in domeniul auditului public intern;

dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit public intern si elaboreaza raportul anual, precum si sinteze, pe baza rapoartelor primite;

efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale;

verifica respectarea normelor, instructiunilor, precum si a Codului privind conduita etica a auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile corective necesare, in cooperare cu conducatorul entitatii publice in cauza;

coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala in domeniul auditului public intern;

avizeaza numirea/destituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile publice;

coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din Romania;

coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state, inclusiv din Comisia Europeana.

Pe baza acestor atributii UCAAPI si-a elaborat ROF, prezentat in Anexa nr. 3 - Regulamentul de organizare si functionare al UCAAPI.

(3). Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel:

conducatorul institutiei publice sau, in cazul altor entitati publice, organul de conducere colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii activitatii de audit public intern;

la institutiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entitati publice, auditul public intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice;

conducatorul entitatii publice subordonate, respectiv aflate in coordonarea sau sub autoritatea altei entitati publice, stabileste si mentine un compartiment functional de audit public intern, cu acordul entitatii publice superioare; daca acest acord nu se da, auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit public intern al entitatii publice care a decis aceasta.

Compartimentul de audit public intern se constituie in subordinea directa a conducerii entitatii publice si, prin atributiile sale, nu trebuie sa fie implicat in elaborarea procedurilor de control intern si in desfasurarea activitatilor supuse auditului public intern.

Conducatorul compartimentului de audit public intern este numit/destituit de catre conducatorul entitatii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entitatile publice subordonate, respectiv aflate in coordonarea sau sub autoritatea altei entitati publice, numirea/destituirea se face cu avizul entitatii publice superioare.

Conducatorul compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea activitatilor de audit.

Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate profesionala orientata spre profit sau recompensa.

Atributiile compartimentelor de audit public intern sunt:

elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice in care isi desfasoara activitatea, cu avizul UCAAPI, iar in cazul entitatilor publice subordonate, respectiv aflate in coordonare sau sub autoritatea altei entitati publice, cu avizul acesteia;

elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern;

efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienta si eficacitate;

informeaza UCAAPI despre recomandarile neinsusite de catre conducatorul entitatii publice auditate, precum si despre consecintele acestora;

raporteaza periodic asupra constatarilor, concluziilor si recomandarilor rezultate din activitatile sale de audit;

elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern;

in cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii, raporteaza imediat conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate;

verifica respectarea normelor, instructiunilor, precum si a Codului privind conduita etica in cadrul compartimentelor de audit intern din entitatile publice subordonate, aflate in coordonare sau sub autoritate, si poate initia masurile corective necesare, in cooperare cu conducatorul entitatii publice in cauza.

1.2. Obiectivele si sfera de activitate

Obiectivele auditului intern pentru sectorul public, stabilite prin lege, sunt urmatoarele

a.      asigurarea obiectiva si consilierea, destinate sa imbunatateasca sistemele si activitatile entitatii publice;

b.     sprijinirea indeplinirii obiectivelor entitatii publice printr-o abordare sistematica si metodica, prin care se evalueaza si se imbunatateste eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a proceselor administrarii.

Sfera auditului intern in sectorul public cuprinde:

a.      activitatile financiare sau cu implicatii financiare desfasurate de entitatea publica din momentul constituirii angajamentelor pana la utilizarea fondurilor de catre beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenta externa;

b.     constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea si stabilirea titlurilor de creanta, precum si a facilitatilor acordate la incasarea acestora;

c.      administrarea patrimoniului public, precum si vanzarea, gajarea, concesionarea sau inchirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unitatilor administrativ-teritoriale;

d.     sistemele de management financiar si control, inclusiv contabilitatea si sistemele informatice aferente.

Obiectivele specifice ale auditului intern pentru entitatile economice din sectorul public vor avea la baza un cadru comun elaborat de Ministerul Finantelor Publice si Camera Auditorilor Financiari din Romania.

1.3. Tipurile de audit intern

In tara noastra legea prevede urmatoarele tipuri de audit: audit de sistem, audit de performanta, audit de conformitate. Tipurile de audit sunt prezentate astfel:

a.      auditul de sistem, care reprezinta o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere si control intern, cu scopul de a stabili daca acestea functioneaza economic, eficace si eficient, pentru identificarea deficientelor si formularea de recomandari pentru corectarea acestora;

b.         auditul performantei, care examineaza daca criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor si sarcinilor entitatii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor si apreciaza daca rezultatele sunt conforme cu obiectivele;

c.      auditul de regularitate, care reprezinta examinarea actiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectarii ansamblului principiilor, regulilor procedurale si metodologice, conform normelor legale.

1.4. Desfasurarea auditului intern

Auditul intern la entitatile publice se efectueaza de catre compartimentul de audit public intern, care evalueaza daca sistemele de management si de control intern sunt transparente si conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienta si economicitate.

Auditul intern se exercita asupra tuturor activitatilor desfasurate intr-o entitate publica, inclusiv asupra activitatilor entitatilor subordonate, in coordonare sau sub autoritate, cu privire la formarea si utilizarea fondurilor publice, precum si la administrarea patrimoniului public, care se deruleaza in conformitate cu o metodologie specifica auditului intern, asa cum rezulta in figura 4.1 - Derularea misiunilor de asigurare.

Compartimentul de audit public intern auditeaza, cel putin o data la 3 ani, fara a se limita la acestea, urmatoarele:

a.      angajamentele bugetare si legale din care deriva direct sau indirect obligatii de plata, inclusiv din fondurile comunitare;

b.     platile asumate prin angajamente bugetare si legale, inclusiv din fondurile comunitare;

c.      vanzarea, gajarea, concesionarea sau inchirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unitatilor administrativ-teritoriale;

d.     concesionarea sau inchirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unitatilor administrativ-teritoriale;

e.      constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare si stabilire a titlurilor de creanta, precum si a facilitatilor acordate la incasarea acestora;

f.      alocarea creditelor bugetare;

g.     sistemul contabil si fiabilitatea acestuia;

h.     sistemul de luare a deciziilor;

i.       sistemele de conducere si control, precum si riscurile asociate unor astfel de sisteme;

j.       sistemele informatice.

In figura nr. 1 prezentam schema de derulare a misiunilor de audit intern.

Proiectul planului de audit public intern se elaboreaza de catre compartimentul de audit public intern, pe baza evaluarii riscului asociat diferitelor structuri, activitati, programe/proiecte sau operatiuni, precum si prin preluarea sugestiilor conducatorului entitatii publice, prin consultare cu entitatile publice ierarhic superioare, tinand seama de recomandarile Curtii de Conturi.

Conducatorul entitatii publice aproba anual proiectul planului de audit public intern.

Auditorul intern desfasoara audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter exceptional, necuprinse in planul anual de audit public intern.

In realizarea misiunilor de audit, auditorii interni isi desfasoara activitatea pe baza de ordin de serviciu, emis de seful compartimentului de audit public intern, care prevede in mod explicit scopul, obiectivele, tipul si durata auditului public intern, precum si nominalizarea echipei de auditare.

Figura 1. - Derularea misiunilor de asigurare

Misiunile de audit intern sunt de mai multe tipuri in functie de domeniile auditabile abordate, astfel:

asigurarea conformitatii procedurilor si a operatiunilor cu normele, regulamentele si legile - misiuni privind auditul de regularitate;

evaluarea de profunzime a sistemelor de conducere si de control intern in scopul inlaturarii eventualelor nereguli si deficiente din cadrul entitatii publice - misiuni privind auditul de sistem;

examinarea impactului efectiv al atingerii obiectivelor si calitatii dorite stabilite de entitatea publica in conditiile utilizarii criteriilor de economicitate, eficienta si economicitate - misiuni privind auditul performantei.

Obiectivele misiunii sunt elaborate de auditorii interni in functie de tipul misiunii de audit, in vederea structurarii logice a derularii misiunii, dar si pentru standardizarea activitatii de raportare si de urmarire a implementarii recomandarilor auditorilor interni.

Compartimentul de audit public intern notifica structura care va fi auditata, cu 15 zile inainte de declansarea misiunii de audit, si aceasta va cuprinde scopul, principalele obiective si durata misiunii de audit.

Compartimentul de audit public intern notifica, de asemenea, tematica in detaliu, programul comun de cooperare, precum si perioadele in care se realizeaza interventiile la fata locului, conform normelor metodologice.

Auditorii interni au acces la toate datele si informatiile, inclusiv la cele existente in format electronic, pe care le considera relevante pentru scopul si obiectivele precizate in ordinul de serviciu.

Personalul de conducere si de executie din structura auditata are obligatia sa ofere documentele si informatiile solicitate, in termenele stabilite, precum si tot sprijinul necesar desfasurarii in bune conditii a auditului public intern.

Auditorii interni pot solicita date, informatii, precum si copii ale documentelor, certificate pentru conformitate, de la persoanele fizice si juridice aflate in legatura cu structura auditata, iar acestea au obligatia de a le pune la dispozitie la data solicitata. Totodata auditorii interni pot efectua la aceste persoane fizice si juridice orice fel de reverificari financiare si contabile legate de activitatile de control intern la care acestea au fost supuse, care vor fi utilizate pentru constatarea legalitatii si a regularitatii activitatii respective.

Reprezentantilor autorizati ai Comisiei Europene si ai Curtii de Conturi Europene li se asigura drepturi similare celor prevazute pentru auditorii interni, cu scopul protejarii intereselor financiare ale Uniunii Europene. Acestia trebuie sa fie imputerniciti in acest sens printr-o autorizatie scrisa, care sa le ateste identitatea si pozitia, precum si printr-un document care sa indice obiectul si scopul controlului sau al inspectiei la fata locului.

Ori de cate ori in efectuarea auditului intern sunt necesare cunostinte de stricta specialitate, conducatorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra oportunitatii contractarii de servicii de expertiza/consultanta din afara entitatii publice.

Auditorii interni elaboreaza un proiect raportului de audit intern la sfarsitul fiecarei misiuni de audit intern, care va reflecta cadrul general, obiectivele, constatarile, concluziile si recomandarile si va fi insotit de documente justificative.

Proiectul raportului de audit intern se inainteaza la structura auditata, care in maximum 15 zile de la primirea raportului, transmite punctele sale de vedere spre analiza auditorilor interni.

Compartimentul de audit public intern, in termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, organizeaza reuniunea de conciliere cu structura auditata, in cadrul careia se analizeaza constatarile si concluziile in vederea acceptarii recomandarilor formulate.

Seful compartimentului de audit public intern transmite raportul de audit intern finalizat, impreuna cu rezultatele concilierii, conducatorului entitatii publice care a aprobat misiunea, pentru analiza si avizare. La institutia publica mica, raportul de audit intern este transmis spre avizare conducatorului acesteia. Dupa avizare, recomandarile cuprinse in raportul de audit intern vor fi comunicate structurii auditate.

Structura auditata informeaza compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandarilor si intocmeste un calendar al implementarii. Seful compartimentului de audit public intern informeaza UCAAPI sau organul ierarhic superior, dupa caz, despre recomandarile care nu au fost avizate si care trebuie sa fie insotite de documentatia de sustinere.

Compartimentul de audit public intern verifica si raporteaza UCAAPI sau organului ierarhic superior, dupa caz, asupra progreselor inregistrate in implementarea recomandarilor.

1.5. Statutul, numirea, obligatiile si interdictiile auditorilor interni

Auditorii interni care sunt functionari publici au drepturile, obligatiile si incompatibilitatile prevazute de Statutul functionarilor publici.

Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de catre conducatorul entitatii publice, respectiv de catre organul colectiv de conducere, cu avizul conducatorului compartimentului de audit public intern.

Auditorii interni au un nivel de salarizare corespunzator ierarhiei acestei functii in cadrul sistemului de salarizare a functionarilor publici si totodata beneficiaza de un spor pentru complexitatea muncii de 25%, aplicat la salariul de baza brut lunar.

Pentru auditorii interni care nu sunt functionari publici selectarea, stabilirea drepturilor si obligatiilor se fac in concordanta cu regulamentele proprii de functionare a entitatii publice, precum si cu prevederile prezentei legi.

Auditorii interni trebuie sa isi indeplineasca atributiile in mod obiectiv si independent, cu profesionalism si integritate, conform prevederilor prezentei legi si potrivit normelor si procedurilor specifice activitatii de audit public intern.

Pentru actiunile lor, intreprinse cu buna-credinta in exercitiul atributiilor si in limita acestora, auditorii interni nu pot fi sanctionati sau trecuti in alta functie.

Auditorii interni nu vor divulga nici un fel de date, fapte sau situatii pe care le-au constatat in cursul ori in legatura cu indeplinirea misiunilor de audit public intern. Auditorii interni sunt responsabili de protectia documentelor referitoare la auditul public intern desfasurat la o entitate publica.

Raspunderea pentru masurile luate in urma analizarii recomandarilor prezentate in rapoartele de audit apartine conducerii entitatii publice.

Auditorii interni trebuie sa respecte prevederile Codului privind conduita etica a auditorului intern.

Auditorii interni au obligatia perfectionarii cunostintelor profesionale. In acest sens, seful compartimentului de audit public intern, respectiv conducerea entitatii publice, va asigura conditiile necesare pregatirii profesionale, perioada destinata in acest scop fiind de minimum 15 zile pe an.

Persoanele care sunt soti, rude sau afini pana la gradul al patrulea inclusiv cu conducatorul entitatii publice nu pot fi auditori interni in cadrul aceleiasi entitati publice.

Auditorii interni nu pot fi desemnati sa efectueze misiuni de audit public intern la o structura/entitate publica daca sunt soti, rude sau afini pana la gradul al patrulea, inclusiv cu conducatorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectiva.

Auditorii interni nu trebuie implicati in vreun fel in indeplinirea activitatilor pe care in mod potential le pot audita si nici in elaborarea si implementarea sistemelor de control intern al entitatilor publice.

Auditorii interni care au responsabilitati in derularea programelor si proiectelor finantate integral sau partial de Uniunea Europeana nu trebuie implicati in auditarea acestor programe.

Auditorilor interni nu trebuie sa li se incredinteze misiuni de audit public intern in sectoarele de activitate in care acestia au detinut functii sau au fost implicati in alt mod, decat dupa trecerea unei perioade de 3 ani.

Auditorii interni care se gasesc in una dintre situatiile prevazute anterior au obligatia de a informa de indata, in scris, conducatorul entitatii publice si seful structurii de audit public intern.

2. CADRUL NORMATIV

Cadrul legislativ al auditului inten a fost completat cu cadrul normativ privind organizarea si desfasurarea activitatii de audit intern structurat pe activitatea de asigurare si pe activitatea de consiliere.

2.1. Cadrul normativ pentru activitatea de asigurare

Cadrul normativ pentru componenta de asigurare a managementului general cu privire la functionalitatea sistemului de control intern, din cadrul entitatilor publice, cuprinde:

OMFP nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea auditului public intern,[7] care reprezinta Manualul de audit intern.

Structurile de audit intern din sistemul public, pe baza Normelor metodologice generale, si-au elaborat propriile norme specifice pentru organizarea si functionarea activitatii de audit intern, conform prevederilor legale.

Normele metodologice generale sunt structurate pe cinci parti, si anume:

Partea I - Aplicarea normelor generale de audit public intern;

Partea II-a - Normele metodologice privind misiunea de audit public intern;

Partea III-a - Ghidul procedural;

Partea IV-a - Carta auditului intern (Anexa 4);

Partea V-a - Glosar de termeni (Anexa 5).

Precizam ca Normele generale privind exercitarea auditului public intern pentru activitatea de asigurare sunt dezvoltate si comentate, pe parcursul derularii misiunilor de audit intern, in capitolul care contine studiul de caz, motiv pentru care acestea nu vor fi prezentate in anexa.

OMFP nr. 252/2004 pentru aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern,[8] care a abrogat OMFP nr. 880/2002 pentru aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern (Anexa nr. 6);

OMFP nr. 423/2004 pentru modificarea si completarea Normelor generale privind exercitarea activitatii de audit public intern , aprobate prin OMFP nr. 38/2003;

OMFP nr. 768/2003 pentru aprobarea delegarii unor atributii din competenta UCAAPI in competenta compartimentelor de audit intern ale DGFP judetene si a Municipiului Bucuresti[10] (Anexa nr. 7);

OMFP nr. 769/2003 pentru aprobarea procedurii de avizare a numirii/destituirii sefilor compartimentelor de audit intern din entitatile publice[11](Anexa nr. 8).

Precizam ca, in prezent, UCAAPI are preocupari pentru completarea cadrului normativ in vigoare, in baza recomandarilor realizata de evaluarea externa a Ernst & Young, efectuata la solicitarea Comisiei Europene, inainte de incheierea procesului de aderare a Romaniei la Uniunea Europeana, care se refera la:

Norme privind cooperarea pentru asigurarea functiei de audit intern in parteneriat/prin asociere a entitatilor publice mici;

Norme de atestare a auditorilor interni din sectorul public;

Norme pentru constituirea si implementarea comitetelor de audit.

2.2. Cadrul normativ pentru activitatea de consiliere

Activitatea de consiliere a auditului intern oferita managementului general al entitatii publice de catre compartimentul de audit intern sau realizata la solicitarea acestuia este a doua componenta a activitatii de audit intern.

Cadrul normativ pentru activitatea de consiliere a auditorilor interni il reprezinta OMFP nr. 1702/2005 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si exercitarea activitatii de consiliere[12], care cu proxima ocazie de imbunatatire a cadrului normativ vor fi incluse in Normele generale pentru exercitarea auditului intern.

2.2.1. Dispozitii generale

Consilierea reprezinta activitatea desfasurata de auditorii interni, menita sa aduca plusvaloare si sa imbunatateasca administrarea entitatii publice, gestiunea riscului si controlul intern, fara ca auditorul intern sa-si asume responsabilitati manageriale.

Activitatile de consiliere se efectueaza potrivit programului anual, alaturi de activitatile de asigurare, precum si la cererea expresa a conducerii entitatii publice.

Prin prezentele norme se reglementeaza organizarea si exercitarea activitatii desfasurate de catre auditorii interni din cadrul entitatilor din domeniul public si acestea sunt elaborate in concordanta cu standardele de audit acceptate pe plan international si cu buna practica din Uniunea Europeana.

Activitatile de consiliere desfasurate de catre auditorii interni din cadrul compartimentelor de audit intern cuprind urmatoarele tipuri de consiliere:

a) consultanta, avand ca scop identificarea obstacolelor care impiedica desfasurarea normala a proceselor, stabilirea cauzelor, determinarea consecintelor, prezentand totodata solutii pentru eliminarea acestora;

b) facilitarea intelegerii, destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in profunzime a functionarii unui sistem, standard, sau a unei prevederi normative, necesare personalului care are ca responsabilitate implementarea acestora;

c) formarea si perfectionarea profesionala, destinate furnizarii cunostintelor teoretice si practice referitoare la managementul financiar, gestiunea riscurilor si controlul intern, prin organizarea de cursuri si seminarii.

Activitatile de consiliere desfasurate de auditorii interni se organizeaza sub urmatoarele forme de consiliere:

a) misiuni de consiliere formalizate, cuprinse intr-o sectiune distincta a planului anual de audit intern, efectuate prin abordari sistematice si metodice conform unor procesuri prestabilite avand un caracter formalizat, asa cum se prezinta, in continuare, in Normele de consiliere;

b) misiuni de consiliere cu caracter informal, realizate prin participarea in cadrul diferitelor comitete permanente sau la proiecte cu durata determinata, la reuniuni punctuale, schimburi curente de informatii, urmand a se desfasura dupa procedurile specifice acestora;

c) misiuni de consilere pentru situatii exceptionale, realizate prin participarea in cadrul unor echipe constituite in vederea reluarii activitatilor ca urmare a unei situatii de forta majora sau altor evenimente exceptionale, urmand a se desfasura dupa procedurile specifice acestora.

Sefii compartimentelor de audit intern au obligatia ca in Carta auditului intern sa defineasca, pe baza prezentelor norme, modalitatile de organizare si de desfasurare a activitatii de consiliere alaturi de activitatile de asigurare.

2.2.2. Independenta, obiectivitatea si constiinta profesionala

Organizarea si desfasurarea misiunilor de consiliere, precum si forma acestora se propun de conducatorul compartimentului de audit intern si se aproba de conducerea entitatii publice numai in conditiile in care acestea nu genereaza conflicte de interese si nu sunt incompatibile cu indatoririle auditorilor interni.

Auditorii interni trebuie sa dea dovada de obiectivitate atunci cand prezinta conducerii entitatii publice constatarile, concluziile si propunerile de solutii formulate.

Conducerea entitatii publice ca fi informata fara intarziere asupra oricarei situatii care ar putea sa afecteze independenta sau obiectivitatea auditorilor interni, indiferent daca aceasta situatie este anterioara misiunii de consiliere sau daca survine in timpul desfasurarii acesteia.

In scopul evitarii prejudicierii independentei si obiectivitatii auditorilor interni atunci cand misiunile de asigurare sunt realizate in urma unei misiuni de consiliere, sefii compartimentelor de audit intern vor asigura desemnarea de auditori si supervizori diferiti pentru efectuarea misiunilor de asigurare si, respectiv, a misiunilor de consiliere.

Pentru realizarea misiunilor d consiliere formalizate, auditorii interni trebuie sa dea dovada de un inalt standard profesional, actionand in vederea:

a.      respectarii dispozitiilor Cartei auditului intern si a celorlalte prevederi care guverneaza efectuarea misiunilor de consiliere;

b.     realizarii misiunilor de consiliere la termenele prevazute si comunicarii rezultatelor acesteia catre conducerea entitatii publice;

c.      stabilirii sferei activitatilor necesare atingerii obiectivelor misiunii de consiliere;

d.     prezentarii in scris a cerintelor generale, a problemelor identificate si a rezultatelor misiunii de consiliere, precum si a elementelor rferitoare la modul de organizare si de desfasurare a acesteia;

e.      comunicareasi raportarea rezultatelor misiunii de consiliere.

Asigurarea independentei si obiectivitatii auditorilor interni este o problema a managementului general pentru a se asigura de eficacitatea activitatii de audit intern, dar este si o problema a auditorilor interni, care trebuie sa "lupte" pentru propria independenta, ceea ce le va asigura obiectivitatea ceruta de Standardele de audit intern si buna practica recunoscuta in domeniu.

2.2.3. Norme privind desfasurarea misiunilor de consiliere

Sefii compartimentelor de audit intern raspund de organizarea si desfasurarea misiunilor de consiliere si de resursele necesare pentru efectuarea acestor misiuni, astfel incat activitatea auditorilor interni sa se deruleze in conformitate cu principiile si regulile prevazute in Codul privind conduita etica a auditorului intern.

Desfasurarea misiunilor de consiliere formalizate se realizeaza prin parcurgerea etapelor, procedurilor si elaborarea unor documente specifice, conform schemei din figura 4.2. - Derularea misiunilor de consiliere, prezentata in continuare si anume:

pregatirea misiunii de consiliere;

interventia la fata locului;

raportarea rezultatelor.

Schema de derulare a misiunilor de consiliere nu contine si etapa de urmarire a recomandarilor, pe care o contin misiunile de asigurare, asa cum rezulta si din schema prezentata in continuare.

A. Pregatirea misiunii de consiliere implica parcurgerea unor proceduri si elaborarea urmatoarelor documente:

ordinul de serviciu reprezinta dispozitia data de catre conducatorul compartimentului de audit intern, pe baza sectiunii din planul anual de audit intern, destinata misiunilor de consiliere, prin care se asigura repartizarea sarcinilor ce trebuie indeplinite de auditori in cadrul misiunii;

declaratia de impartialitate si pastrare a independentei auditorilor interni selectati pentru realizarea misiunii de consiliere urmareste evitarea desemnarii acelorasi auditori interni care efectueaza misiuni de consiliere si care urmeaza, conform planului anual de audit intern, sa desfasoare misiuni de asigurare in domenii cu implicatii directe in activitatea consiliata;

notificarea privind declansarea misiunii de consiliere, in care compartimentul de audit intern instiinteaza entitatea publica/structura auditata, cu 15 zile inainte de declansarea misiunii, despre scopul, obiectivele, durata acesteia, precum si interventiile la fata locului al caror program va fi stabilit ulterior, de comun acord.

Colectarea si prelucrarea informatiilor cu caracter general despre entitatea publica/structura/activitatea care trebuie sa asigure:

identificarea principalelor elemente ale contextului institutional in care se desfasoara activitatea pentru constituirea listei centralizatoare a obiectelor consiliabile;

cunoasterea organizarii entitatii publice/structurii, a tehnicilor sale de lucru si a diferitelor niveluri de administrare, conform organigramei entitatii;

identificarea obiectivelor activitatii de consiliere, realizata prin parcurgerea urmatoarelor etape:

detalierea fiecarei activitati in operatii succesive, descriind procesul de la declansarea activitatii pana la inregistrarea rezultatelor acesteia;

definirea pentru fiecare operatiune a riscurilor aferente cu incidenta semnificativa;

determinarea modalitatilor de functionare al controalelor specifice necesare pentru a limita efectele potentiale ale riscurilor;

stabilirea informatiilor si a selectionarii tehnicilor de obtinere adecvate necesare pentru atingrea obiectivelor consilierii.

Figura 2. - Derularea misiunilor de consiliere

Tematica in detaliu a misiunii de consiliere se obtine ca rezultat al analizei documentelor si informatiilor colectate pana in aceasta faza si cuprinde obiectele/domeniile selectate pentru a fi avute in vedere in activitatea de consiliere si care vor fi prezentate si discutate in sedinta de deschidere.

Programul misiunii de consiliere cuprinde tematica in detaliu a misiunii de consiliere actiunile concrete de realizat pentru fiecare obiectiv, respectiv cuantificarile, testele si validarea acestora cu materiale probante, precum si termenele de realizare pentru fiecare auditor intern.

Sedinta de deschidere a interventiei la fata locului se desfasoara la entitatea publica/structura auditata, cu participarea auditorilor interni si a reprezentantilor entitatii avand ca scop: prezentarea auditorilor interni, a obiectivelor misiunii de consiliere, prezentarea tematicii in detaliu, acceptarea calendarului intalnirilor de lucru, asigurarea conditiilor logistice necesare derularii misiunii de consiliere, stabilirea termenelor de raportare, toate acestea fiind consemnate in minuta sedintei de deschidere.

B. Interventia la fata locului consta in colectarea documentelor, analiza si evaluarea acestora, in vederea atingerii obiectivelor misiunii de consiliere si are drept scop cunoasterea activitatii/sistemului/procesului auditate si studierea procedurilor aferente, discutarea cu personalul entitatii publice/structurii auditate, analiza datelor si informatiilor, evaluarea eficientei si eficacitatii controalelor interne existente, precum si realizarea de testari.

Principalele tehnici utilizate in misiunea de consiliere sunt simularea, ce permite aprecierea calitativa a procedurilor, observarea fizica, prin care auditorii interni isi formeaza o parere despre activitatea analizata, si interviul, sub forma chestionarelor realizate de catre auditorii interni cu persoanele din cadrul entitatii publice in vederea identificarii eventualelor punct slabe.

Principalele instrumente utilizate in misiunea de consiliere sunt testele si fisele de lucru utilizate pentru prezentarea fundamentata a constatarilor si a rezultatului evaluarii fiecarei activitati/operatiuni analizate, permitand reconsiderarea ierarhizarii riscurilor semnificative identificate.

Dosarul de consiliere, prin informatiile continute, permite stabilirea legaturii dintre obiectivele consilierii, interventia la fata locului si raportul de consiliere. Dosarul contine intreaga documentatie care sta la baza propunerilor de solutii de catre auditorii interni.

Revizuirea se efectueaza de catre auditorii interni, inainte de incheierea interventiei la fata locului, pentru a se asigura ca intregul material documentar a fost obtinut si a fost sistematizat in mod corespunzator.

Sedinta de inchidere a interventiei la fata locului are drept scop prezentarea concluziilor auditorilor interni si a propunerilor de solutii ce vor face parte din raportul de consiliere. Dezbaterile din cadrul sedintei de inchidere se prezinta in minuta sedintei de inchidere.

C. Raportul de consiliere trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele elemente:

scopul si obiectivele misiunii de consiliere;

datele de identificare a misiunii d consiliere (baza legala, ordinul de serviciu, echipa de consiliere, unitatea/structura organizatorica supusa consilierii, durata actiunii de consiliere);

modul de desfasurare a actiunii de consiliere (documentarea; procedurile, metodele, tehnicile si instrumntele utilizate; documentele/materialele examinate; materialele intocmite in cursul actiunii de consiliere);

constatarile rezultate;

rationamentele si deductiile formulate;

concluzii si propuneri de solutii;

documentatia prezentata (documentele, testele si simularile efectuate, precum si orice alt material probant);

semnatura auditorilor interni.

Misiunea de consiliere se incheie cu procedura de supervizare.

Supervizarea tuturor etapelor de desfasurare a misiunii de consiliere este in responsabilitatea conducatorului compartimentului de audit intern sau a auditorului intern desemnat de acesta, scopul actiunii de supervizare fiind sa asigure ca obiectivele misiunii de consiliere au fost indeplinite.

Conducatorul compartimentului de audit intern transmite raportul de consiliere, finalizat, conducatorului entitatii publice care a aprobat misiunea de consiliere, pentru analiza si avizare. Dupa avizarea raportului de consiliere, acesta va fi comunicat entitatii publice/structurii care este beneficiara activitatii de consiliere.

Pe baza Normelor generale privind organizarea si exercitarea activitatii de consiliere si a Ghidului procedural pentru activitatea de consiliere entitatile publice trebuie sa isi completeze normele metodologice specifice, proprii, si Carta auditului intern.

In prezenta lucrare exista un capitol unde este detaliata buna practica recunoscuta in activitatea de consiliere, prin comparatie cu activitatea de asigurare, cu exemplificari si consideratii privind derularea activitatilor de consiliere.

3. CADRUL PROCEDURAL

UCAAPI a elaborat cadrul legislativ si cadrul normativ pentru organizarea si exercitarea activitatii de audit intern pentru sectorul public din Romania.

Pentru desfasurarea corespunzatoare a activitatii de audit intern, cadrul normativ trebuie imbunatatit, completat si dezvoltat cu un cadru procedural adecvat, constituit din ghidurile practice pentru majoritatea activitatilor specifice ale entitatilor. Concomitent se impune elaborarea procedurilor operationale de lucru si a registrelor de riscuri, ale caror metodologii au fost prezentate in Capitolul - Controlul intern

In acest sens, UCAAPI a elaborate ghiduri practice pe functiile suport ale entitatilor publice privind modul de desfasurare al misiunilor de audit intern, publicate pe site-ul MFP www.mfinante.ro, astfel:

Activitatea de gestiune a resurselor umane, in 2005;

Activitatea de achizitii publice, in 2006;

Activitatea juridica, in 2006;

Activitatea financiar contabila, in 2006;

Activitatea IT, in 200

UCAAPI va continua sa realizeze, pe langa celelalte atributii care-i revin, ghiduri practice pe domeniile auditului intern pe care, dupa analiza si avizarea de catre CAPI, le va publica pe site-ul Ministerului Finantelor Publice: www.mfinante.ro.

Precizam ca in literatura de specialitate au mai aparut ghiduri practice, realizate de aceeasi autori, pe urmatoarele domenii de activitate: salarizarea personalului, inventarierea patrimoniului, plata furnizorilor si a prestatorilor de servicii, activitatea de executare silita, gestionarea dosarelor fiscale, managementul resurselor umane si activitatea de management.

Ghidurile practice postate pe site-ul MFP sau publicate in diverse edituri, reprezinta instrumente de lucru utile pentru auditorii interni din sectorul public sau privat, dar si pentru alte persoane interesate de aceasta activitate.

In acelasi timp, ghidurile practice reprezinta modele pentru dezvoltarea propriilor ghiduri practice, adaptate domeniului de activitate in care functioneaza, dar si pentru ghidurile practice pentru celelalte functii suport ale entitatilor auditate.

Precizam ca UCAAPI, cu ocazia evaluarii functiei de audit intern, o data la cinci ani, va aprecia pozitiv activitatea compartimentelor de audit intern, printre altele, si in functie de numarul ghidurilor practice proprii, elaborate pe domeniile auditabile, specifice entitatii si, de asemenea, va evalua existenta procedurilor operationale de lucru si a Registrului general al riscurilor.